Procédure devant la cour :
Par une requête et un mémoire, enregistrés respectivement les 18 décembre 2017 et 20 septembre 2018, M. B..., représenté par MeC..., demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du 17 octobre 2017 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2010 et des pénalités correspondantes ;
2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- la nullité de la cession à la société à responsabilité limitée (SARL) Saft des titres qu'il détenait au capital de la société Sept entraîne une impossibilité juridique faisant obstacle à la disponibilité des sommes correspondantes inscrites au crédit de son compte courant dans la SARL Saft ;
- la société ne disposait pas, s'agissant de sa trésorerie, de disponibilités suffisantes pour désintéresser M.B..., faisant là aussi obstacle à la disponibilité de la somme en litige.
Par un mémoire en défense, enregistré le 31 mai 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par M. B... ne sont pas fondés.
Par lettre du 7 mars 2019, les parties ont été informées de ce que la cour est susceptible le cas échéant de relever d'office le moyen d'ordre public tiré de l'erreur dans la catégorie de revenus des sommes imposées en litige correspondant au crédit du compte courant d'associé de M.B....
Par un mémoire, enregistré le 14 mars 2019, le ministre de l'action et des comptes publics a formulé des observations sur ce moyen d'ordre public.
Vu :
- les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code de commerce ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Lambing,
- les conclusions de Mme Peton, rapporteur public,
- et les observations de MeC..., représentant M. B....
Considérant ce qui suit :
1. A la suite de la vérification de la comptabilité de la société à responsabilité limitée (SARL) Saft, au sein de laquelle M. B...est associé, l'administration a constaté que figurait au crédit du compte courant d'associé de ce dernier une somme de 49 500 euros, représentative du produit de la cession au profit de la SARL Saft des parts sociales détenues par M. B...dans la société Sept. L'administration a imposé en conséquence la plus-value ainsi réalisée. Par proposition de rectification du 12 octobre 2011, l'administration a notifié au requérant, dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l'année 2010. M. B... relève appel du jugement du 17 octobre 2017 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes.
Sur le bien fondé de l'imposition :
En ce qui concerne la charge de la preuve :
2. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré ". Il résulte de l'instruction que M. B...n'a pas présenté d'observations en réponse à la proposition de rectification du 12 octobre 2011 ayant entraîné les impositions supplémentaires au titre de l'année 2010. Dès lors, le requérant supporte la charge d'établir le caractère exagéré des impositions en litige.
En ce qui concerne le bien fondé du redressement :
3. En premier lieu aux termes de l'article 150-0 A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : " I.-1. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices non commerciaux et aux bénéfices agricoles ainsi que des articles 150 UB et 150 UC, les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement, par personne interposée ou par l'intermédiaire d'une fiducie, de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l'article 118 et aux 6° et 7° de l'article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l'impôt sur le revenu lorsque le montant de ces cessions excède, par foyer fiscal, 25 730 pour l'imposition des revenus de l'année 2009 et 25 830 pour l'imposition des revenus de l'année 2010 (...) ".
4. Il résulte des dispositions précitées que la date à laquelle la cession de titre d'une société générant une plus-value imposable doit être regardée comme réalisée est celle à laquelle s'opère entre les parties, indépendamment des modalités de paiement, le transfert de propriété. Ce transfert de propriété a lieu, sauf dispositions contractuelles contraires, à la date où un accord intervient sur la chose et le prix. Toutefois, ce transfert n'est opposable à l'administration qu'à compter de la date à laquelle ont été accomplies les formalités légales de publicité à l'égard des tiers ou du jour à compter duquel l'administration a été informée de la cession, s'il est antérieur à cette date. Il s'ensuit que si la plus-value de cessions de titres est normalement imposable au titre de l'année au cours de laquelle la cession a été réalisée, il est loisible à l'administration, qui est fondée à opposer au contribuable les apparences qu'il a lui-même créées, d'établir cette imposition en retenant la date à laquelle ce transfert de propriété a été porté à sa connaissance.
5. M. B...soutient que la cession des parts sociales de la SARL Sept est entachée de nullité et rend impossible juridiquement la disposition des sommes inscrites sur son compte courant d'associé dès lors que le projet de cession n'a été communiqué ni à la société ni à ses associés, que la SARL Sept n'a pas délibéré sur l'agrément d'un nouvel associé et, enfin, qu'aucune formalité de publicité de la cession n'a été réalisée.
6. Il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification du 12 octobre 2011, qu'au cours de la vérification de la comptabilité de la SARL Saft, l'administration fiscale a constaté, au titre de l'exercice clos le 30 juin 2010, qu'une somme de 150 000 euros avait été inscrite au débit du compte " parts sociales Sept SARL ". Le vérificateur a également relevé qu'une somme totale de 49 500 euros avait été inscrite au crédit du compte-courant d'associé détenu par M. B...dans la SARL Saft. Le service en a déduit que M. B... avait réalisé une plus-value en cédant à la SARL Saft les 250 parts qu'il détenait dans la SARL Sept. Après avoir déduit la valeur d'acquisition des parts, l'administration a imposé M. B... à hauteur de 46 860 euros au titre de l'année 2010.
7. Comme il a été dit au point 4, la plus-value de cessions de titres est normalement imposable au titre de l'année au cours de laquelle la cession a été réalisée, même si ce transfert n'est opposable aux tiers qu'à compter de la publication des statuts modifiés au registre du commerce et des sociétés ainsi que de l'accomplissement des formalités de publicité prévues par les articles L. 223-17 et L. 221-14 du code de commerce. Cependant, il est loisible à l'administration, qui n'est pas tenue de considérer que la cession a eu lieu à la date où ont été accomplies les formalités qui la rendent opposable aux tiers, d'imposer le produit de la cession au titre de l'année au cours de laquelle le transfert de propriété s'est opéré. En outre, contrairement à ce que soutient le requérant, l'omission des formalités de publicité n'entraîne que l'inopposabilité de la cession et non pas la nullité de celle-ci.
8. Par ailleurs, les statuts de la SARL Sept produits par le requérant précisent dans l'article 14 que la signification à la société de toute cession des parts est une condition d'opposabilité de la cession. Le quatrième alinéa prévoit que " Les parts sociales ne peuvent être transmises à titre onéreux ou gratuit à quelque personne que ce soit qu'avec le consentement de la majorité des associés représentant au moins les trois quarts des parts sociales. ". Dès lors, la notification de la cession à la SARL Sept n'est qu'une condition d'opposabilité de la cession et ne constitue pas une mesure obligatoire préalable à la cession dont le défaut ferait obstacle à la réalisation de la cession. Quant à l'absence du consentement de la majorité des associés, qui ont également la qualité de cédants des titres en cause, cette circonstance, à la supposer établie, ne constituerait qu'un motif qui pourrait être invoqué devant le juge judiciaire pour remettre en cause la cession mais ne caractérise pas un défaut de consentement des cédants sur la chose et le prix qui ferait obstacle au transfert de propriété au regard du droit fiscal.
9. Enfin, M. B...ne peut se prévaloir de ce que le projet de cession n'a pas été transmis aux associés préalablement à la cession, cette formalité n'étant en tout état de cause pas imposée par les statuts de la société. Par ailleurs, si le requérant fait valoir qu'il n'est pas en possession de l'acte de cession des titres en litige et qu'aucun acte n'a été déposé, il résulte des écritures comptables de la SARL Saft au titre de l'exercice clos en 2010, et notamment des libellés indiqués tels que précisés au point 6, qu'un accord est intervenu sur la chose et le prix, caractérisant un transfert de propriété des titres en litige. M. B..., qui supporte la charge de la preuve, n'apporte aucun élément justifiant d'une autre origine des sommes inscrites au crédit de son compte courant d'associé.
10. Il résulte de ce qui précède que c'est donc à bon droit que l'administration a considéré que la cession des titres de la SARL Sept par M. B...était réalisée au cours de l'année 2010 et a imposé la plus-value en résultant sur le fondement de l'article 150-0 A du code général des impôts.
11. En second lieu, aux termes de l'article 12 du même code, " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ". L'article 156 du même code dispose : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. (...) " . Enfin, en vertu de l'article 158 de ce code : " (...) Lorsqu'ils sont payables en espèces les revenus visés au premier alinéa sont soumis à l'impôt sur le revenu au titre de l'année soit de leur paiement en espèces ou par chèques, soit de leur inscription au crédit d'un compte ". Il résulte de la combinaison de ces dispositions que les sommes à retenir, au titre d'une année déterminée, pour l'assiette de l'impôt sur le revenu, sont celles qui, au cours de cette année, ont été mises à la disposition du contribuable, soit par voie de paiement, soit par voie d'inscription à un compte courant sur lequel le retrait effectif de la somme au plus tard le 31 décembre de l'année d'imposition n'est pas rendu impossible, en fait ou en droit, par des circonstances telles que, notamment, la situation de trésorerie de la société, les circonstances matérielles du retrait ou les modalités de détermination du montant exact de la somme susceptible d'être retirée.
12. M. B...soutient que les fonds disponibles de la SARL Saft ne lui auraient pas permis de désintéresser les deux associés concernés, faisant obstacle à la disponibilité des sommes imposées.
13. Il résulte de l'instruction, et notamment de la réponse de l'administration au moyen d'ordre public communiqué aux parties, que l'administration a imposé M. B...sur le fondement des dispositions de l'article 150-0 A du code général des impôts au regard de la plus-value réalisée et non à raison du crédit de son compte courant d'associé. Il s'ensuit que l'administration n'ayant pas imposé des revenus réputés distribués, M. B...ne peut se prévaloir de la situation de trésorerie de la SARL Saft qui aurait fait obstacle à la disponibilité de la somme inscrite à son compte courant d'associé.
14. En tout état de cause, en se bornant à produire le bilan de la SARL Saft au titre de l'exercice clos le 30 juin 2010, qui présente un résultat d'exploitation de 207 400 euros, le requérant n'établit pas qu'il était dans l'incapacité juridique de prélever les sommes qui lui étaient dues, avant le 31 décembre de l'année d'imposition en litige, ni que la situation de trésorerie de la SARL Saft aurait rendu tout prélèvement financièrement impossible tant au cours de son exercice clos le 30 juin 2010 qu'au cours du premier semestre de son exercice clos le 30 juin 2011.
15. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande.
Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
16. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, une somme au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.
D E C I D E :
Article 1er : La requête de M. B... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... B...et au ministre de l'action et des comptes publics.
2
N° 17NC03048