Procédure devant la Cour :
Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés le 17 janvier 2017 et
le 16 septembre 2017, M. et MmeA..., représentés par Me Blondel, avocat, demandent à la Cour :
1° d'annuler ce jugement ;
2° de prononcer la décharge des impositions supplémentaires en litige ;
3° de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
M. et Mme A...soutiennent que :
- ils n'ont reçu aucun avis d'audience à leur domicile d'Enghien-les-Bains ; par suite, le jugement est entaché d'irrégularité et doit être annulé ;
- les impositions et pénalités restant en litige ne correspondent pas à leur quote-part de capital de la SCI MAJ à la clôture de l'exercice clos en 2010 dès lors qu'une augmentation de capital est intervenue le 7 novembre 2010 qui a modifié sa répartition ; les impositions ont donc été mises en recouvrement en méconnaissance de l'article 8 du code général des impôts ;
- il appartient à l'administration de rapporter la preuve de l'appréhension de revenus occultes notifiés sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts faute, pour elle, d'avoir mis en oeuvre les dispositions prévues à l'article 117 du même code ;
- contrairement à ce que fait valoir l'administration, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires était compétente pour statuer sur l'existence d'un acte anormal de gestion ; à défaut qu'elle se soit prononcée, la présomption d'intention libérale ne trouve pas à s'appliquer ; il appartient dès lors à l'administration de rapporter la preuve de l'existence d'une libéralité au profit de la SCI MAJ, ce qu'elle ne fait pas ; ils doivent par suite être déchargés des impositions supplémentaires qui leur ont été assignées ;
- l'inscription en comptabilité, par la Sarl BPF, de sa quote-part des résultats de la SCI MAJ, qui ne lui ont jamais été distribués, constitue une erreur comptable rectifiable ; en effet, il résulte des procès-verbaux d'assemblée générale de la SCI que les bénéfices ont été inscrits en report à nouveau et n'ont fait l'objet d'aucune distribution aux porteurs de parts ; ces bénéfices n'étaient donc pas juridiquement acquis à la Sarl BPF, quand bien même ils ont été imposées entre ses mains ; enfin, si les distributions aux associés afférentes aux résultats bénéficiaires de la SCI MAJ ont été déduites des résultats de la Sarl BPF en 2009, elles ne l'ont pas été de ceux déclarés au titre de l'année 2010 ;
- l'argument avancé par le ministre selon lequel le grief - tiré de ce qu'ils n'ont pas été imposés conformément à leur quote-part de capital dès lors qu'ils détenaient 96 % de celui-ci postérieurement au 7 décembre 2010, et non seulement 50 % - serait dépourvu d'objet dans la mesure où ils n'ont pas été lésés par une imposition inférieure à ce qu'elle aurait pu être ne peut être admis ; en effet, l'article 8 du code général des impôts exige que le contribuable soit imposé strictement à proportion de ses parts ; de surcroit, l'administration a dégrevé l'intégralité des impositions mises à la charge de la Sarl BPF, également actionnaire de la SCI MAJ ;
- la Sarl BPF n'ayant pas déduit de son résultat fiscal - mais seulement du résultat comptable - la somme de 318 164 euros regardée comme un abandon de créance, elle n'a donc pas été en mesure de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires afin de faire valoir l'absence d'acte anormal de gestion ; en ce cas, la charge d'établir l'existence d'une libéralité incombe toujours à l'administration, sans qu'en l'espèce, l'existence d'une telle libéralité puisse être présumée ;
- contrairement à ce que soutient le ministre, elle établit que, conformément à ses statuts, la SCI avait la faculté d'affecter ses résultats en " report à nouveau " ; ainsi, les écritures de la Sarl BPF avaient seulement pour but de rectifier une erreur comptable.
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Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Locatelli,
- et les conclusions de M. Skzryerbak, rapporteur public.
1. Considérant que la société civile immobilière (SCI) MAJ, détenue jusqu'au
7 décembre 2010, pour moitié par la société à responsabilité limitée (SARL) BPF, dont les époux A...détenaient 99,5 % du capital et M. A...était l'associé-gérant, et pour moitié par M. et MmeA..., chacun à parts égales, s'est vu notifier un rehaussement à hauteur de 318 164 euros de ses résultats à raison de revenus distribués résultant d'un abandon de créance de la Sarl BPF à son profit ; que l'administration a imposé cette distribution, qu'elle a regardée comme un avantage occulte, entre les mains de M. et Mme A...sur le fondement des dispositions du c de l'article 111 et de l'article 8 du code général des impôts, à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; que les requérants relèvent appel du jugement du 24 novembre 2016 par lequel le Tribunal administratif de
Cergy-Pontoise a maintenu à leur charge les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis à concurrence de 82 355 euros en droits et 2 965 euros de pénalités ;
Sur la recevabilité des conclusions tendant à la décharge de la pénalité pour manquement délibéré :
2. Considérant qu'il résulte des termes mêmes du jugement qu'ils attaquent que
M. et Mme A...ont obtenu la décharge de la pénalité pour manquement délibéré prévue au a. de l'article 1729 du code général des impôts qui leur avait été infligée par l'administration fiscale ; que, par suite, leurs conclusions en décharge de celle-ci sont irrecevables ;
Sur les conclusions aux fins de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales :
Sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête ;
3. Considérant qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c. Les rémunérations et avantages occultes ; (...) " ; que, lorsqu'une société abandonne la créance qu'elle détient sur une société tierce sans que la comptabilisation de l'opération ne révèle, par elle-même, l'octroi d'un avantage, il appartient à l'administration, si elle entend faire application des dispositions précitées du c de l'article 111 du code général des impôts pour imposer cette somme entre les mains de la société bénéficiaire de cet abandon, ou de ses associés si elle présente le caractère d'une société de personnes, d'établir qu'il ne comportait pas de contrepartie pour la société cédante, d'une part, et qu'il existait une intention, pour celle-ci, d'octroyer, et pour la société bénéficiaire, de recevoir, une libéralité, d'autre part ; que, toutefois, lorsqu'une communauté d'intérêts unit les actionnaires des deux sociétés, l'abandon de créance doit être regardé comme une libéralité volontairement consentie, de manière occulte, par la société cédante à la société bénéficiaire de cet avantage ;
4. Considérant que la Sarl BPF avait comptabilisé une diminution d'actif au crédit du compte de " créances rattachées à des participations " pour une somme de 318 164 euros et, en contrepartie, débité à hauteur du même montant, le compte de " charges exceptionnelles ", dont elle a neutralisé extra-comptablement les effets, de telle sorte que son résultat fiscal n'a pas été affecté au titre de l'année 2010 ; que M. et Mme A...font valoir que ces écritures visaient à corriger la comptabilisation, à tort, par cette société, de créances sur participations correspondant à des distributions de la SCI MAJ, dont les bénéfices n'avaient pas été effectivement distribués mais affectés en " report à nouveau " ; que la comptabilisation de ces créances inexistantes avait ainsi la nature d'une erreur comptable que les écritures précédentes avaient vocation à rectifier ; que l'administration estime, au contraire, que la diminution d'actif qui en a résulté a été à l'origine d'un abandon de créance volontairement consenti, par la Sarl BPF, sans contrepartie, à la SCI MAJ, lequel est constitutif d'une libéralité imposable dans les revenus personnels de M. et MmeA... à proportion de leurs parts sociales dans le capital de la SCI MAJ avant l'augmentation de capital du 7 décembre 2010 ;
5. Considérant, toutefois, que les dividendes n'ont pas d'existence juridique avant la constatation de sommes distribuables par l'organe social compétent et la détermination de la part attribuée à chaque associé, de sorte qu'en l'absence d'une telle décision, une société civile immobilière n'était pas débitrice de ses associés ;
6. Considérant qu'il résulte de l'instruction, et n'est pas contesté par le ministre, qu'à l'occasion de chaque assemblée générale annuelle de la SCI MAJ, qui se sont tenues depuis 1994 et jusqu'en 2010, les associés de la société ont régulièrement décidé, à l'unanimité, d'affecter en report à nouveau les résultats bénéficiaires de l'exercice concerné ; que, par suite,
M. et Mme A...sont fondés à soutenir que la SCI MAJ ne pouvait être tenue pour débitrice à l'égard de ses associés à raison de bénéfices non distribués qui ne leur étaient pas juridiquement acquis, quand bien même ils étaient directement imposés entre leurs mains chaque année en vertu de l'article 8 du code général des impôts à proportion de leur part du capital social ; que, dès lors, la comptabilisation, à tort, par la Sarl BPF, de créances inexistantes au titre des participations qu'elle détenait dans la SCI MAJ était constitutive d'une erreur comptable dont la rectification, à bon droit, ne pouvait constituer, contrairement à ce que soutient l'administration fiscale, un abandon de créances qui étaient sans existence réelle ; qu'ainsi, le service n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, d'une distribution occulte de revenu taxable sur le fondement du c. de l'article 111 du code général des impôts entre les mains de
M. et Mme A...;
7. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A...sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté le surplus de leur demande ;
Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
8. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application de ces dispositions et de mettre à la charge de l'Etat le versement, à M. et MmeA..., d'une somme de 2 000 euros au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : M. et Mme A...sont déchargés des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à leur charge pour une somme globale de
85 320 euros au titre de l'année 2010.
Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Cergy-Pontoise du 24 novembre 2016 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : L'Etat versera, à M. et MmeA..., la somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme A...est rejeté.
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N° 17VE00199