2° de prononcer la décharge, en droit et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2007 ;
3° de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- la procédure d'imposition suivie à leur encontre n'est pas, en l'espèce, indépendante de celle menée à l'encontre de la SNC Sofinim Développement, dont la vérification de comptabilité était entachée d'irrégularité à raison du défaut de réponse de l'administration à sa demande de saisine de l'interlocuteur départemental, ce qui a d'ailleurs entraîné l'abandon des rappels notifiés à cette société ; l'irrégularité de cette procédure emporte par voie de conséquence l'irrégularité de la procédure d'imposition portant sur leur situation personnelle ;
- la procédure d'imposition est, en outre, entachée d'irrégularité dans la mesure où elle repose sur des éléments recueillis dans le cadre de la procédure d'imposition irrégulière de la SNC Sofinim Développement et qui, de ce fait, ne pouvaient être utilisés par l'administration fiscale sans que cette dernière ne méconnaisse le principe, énoncé par le Conseil constitutionnel, selon lequel les services fiscaux ne peuvent se prévaloir, sans porter atteinte aux exigences découlant de l'article 16 de la Déclaration de 1789, de pièces ou documents obtenus par une autorité administrative ou judicaire dans des conditions déclarées ultérieurement illégales par le juge ;
- le montant des recettes de la SNC Sofinim au titre de l'année 2006 n'a pas dépassé le plafond annuel de 90 000 euros au-dessus duquel, en vertu des dispositions de l'article 151 septies du code général des impôts, les plus-values de cession de titres détenus dans le cadre de l'exercice d'une activité professionnelle sont exonérées d'impôt sur le revenu ; en effet, les rémunérations versées par la SCI le Bon Pasteur dans le cadre prévu par une convention signée le 20 juillet 2004 se rapportent à des prestations réalisées par la SNC Sofinim Développement au titre de cette même année 2004 et devaient donc être comptabilisés au titre de cette même année, quoi que les sommes correspondantes aient été encaissées au cours de l'année 2006 ; par suite, ils bénéficient bel et bien du régime d'exonération des plus-values prévu par les dispositions mentionnées ci-dessus du code général des impôts ;
- subsidiairement, l'administration fiscale n'est pas fondée à appliquer le régime de taxation des plus-values à court terme à la fraction des sommes résultant de la vente des titres de la SNC Sofinim Développement acquis par M. A...au cours de l'année 2015 dans la mesure où il n'avait pas cessé toute activité professionnelle au sein de cette société au sens du IV de l'article 151 nonies au moment de la cession de ces titres, de sorte que le délai de détention de ces titres pendant une durée de deux ans avait été respecté à la date du 19 décembre 2007 et que la totalité des titres de la SNC Sofinim Développement relevait, par voie de conséquence, du régime d'imposition des plus-values de long terme ;
- l'application de la majoration de 80 % pour manoeuvres frauduleuses est fondée, dès lors que le juge pénal a relaxé M. A...du chef des faits de fraude fiscale dont l'accusait l'administration fiscale au titre de la minoration volontaire du chiffre d'affaires de la SNC Sofinim Développement à laquelle il se serait prétendument livré pour organier l'exonération de la plus-value de cession des titres de cette société.
..........................................................................................................
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la Constitution, et notamment son Préambule ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Livenais,
- les conclusions de M. Huon, rapporteur public,
- et les observations de Me Belliart, avocat de M. et MmeA....
Une note en délibéré présentée pour M. et MmeA..., par Me Belliart, avocat a été enregistrée le 18 juin 2019.
Considérant ce qui suit :
1. M. A... était associé à 99,92 % et, jusqu'au 28 septembre 2007, gérant de la SNC Sofinim Développement, société fiscalement transparente ayant notamment pour activité la fourniture de prestations de gestion et d'administration à d'autres sociétés exerçant leur activité dans le secteur de la construction-vente et dont il a cédé les titres le 19 décembre 2007 à la société Compagnie de Gestion et Placements Immobiliers. A l'issue de la vérification de la comptabilité de la SNC Sofinim Développement portant sur les exercices clos en 2006 et 2007, l'administration fiscale a procédé au rehaussement du résultat imposable de cette société au titre de l'exercice clos en 2006. Tirant les conséquences de ce rehaussement sur la situation personnelle de M. et Mme A...au regard de l'impôt sur le revenu, le service a, ainsi, remis en cause l'exonération de la plus-value réalisée par M. A...lors de la cession de ses parts de la SNC Sofinim Développement et mis à la charge de M. et MmeA..., notamment, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l'année 2007 à raison de l'imposition de cette plus-value, ces impositions supplémentaires étant, en outre, augmentées de l'application de la majoration de 80 % prévue en cas de manoeuvres frauduleuses par l'article 1729 du code général des impôts. M. et Mme A...font appel du jugement du 20 juin 2017 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande, en ce qu'elle tendait à la décharge des impositions supplémentaires mises à leur charge au titre de l'année 2007 ainsi que des pénalités correspondantes.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. D'une part, aux termes de l'article L. 47 du premier alinéa de l'article L. 53 du même livre : " En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l'administration des impôts et la société elle-même ".
3. D'autre part, aux termes de l'article 151 nonies du code général des impôts, dans sa version applicable : " I. Lorsqu'un contribuable exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles réels, des bénéfices industriels ou commerciaux ou des bénéfices non commerciaux, ses droits ou parts dans la société sont considérés notamment pour l'application des articles 38, 72 et 93, comme des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession./ II. - 1. En cas de transmission à titre gratuit à une personne physique de droits sociaux considérés, en application du I, comme des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession, l'imposition de la plus-value constatée peut faire l'objet d'un report jusqu'à la date de cession, de rachat, d'annulation ou de transmission ultérieure de ces droits./ L'imposition de cette plus-value est effectuée à la date à laquelle il est mis fin au report au nom du ou des bénéficiaires de la transmission des droits sociaux./ (...) IV. Lorsque le contribuable mentionné au paragraphe I cesse d'exercer son activité professionnelle, l'imposition de la plus-value constatée sur les parts dont il conserve la propriété est reportée jusqu'à la date de cession, de rachat ou d'annulation de ces parts ". L'article 151 septies de ce code, dans sa version applicable, dispose en outre : " I. - ... les dispositions du présent article s'appliquent aux activités commerciales, industrielles, artisanales, libérales ou agricoles, exercées à titre professionnel. / L'exercice à titre professionnel implique la participation personnelle, directe et continue à l'accomplissement des actes nécessaires à l'activité./ II. - Les plus-values de cession soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies, à l'exception de celles afférentes aux biens entrant dans le champ d'application du A de l'article 1594-0 G, et réalisées dans le cadre d'une des activités mentionnées au I sont, à condition que l'activité ait été exercée pendant au moins cinq ans, exonérées pour :/ 1° La totalité de leur montant lorsque les recettes annuelles sont inférieures ou égales à :/ a) 250 000 euros s'il s'agit d'entreprises dont le commerce principal est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place ou de fournir le logement ou s'il s'agit d'entreprises exerçant une activité agricole ;/ b) 90 000 euros s'il s'agit d'autres entreprises ou de titulaires de bénéfices non commerciaux ;/ 2° Une partie de leur montant lorsque les recettes ... sont supérieures à 90 000 euros et inférieures à 126 000 euros, pour les entreprises mentionnées au b du 1°. (...)/ IV. - Le montant des recettes annuelles s'entend de la moyenne des recettes, appréciées hors taxes, réalisées au titre des exercices clos, ramenés le cas échéant à douze mois, au cours des deux années civiles qui précèdent l'exercice de réalisation des plus-values ; ".
4. En premier lieu, il résulte de l'instruction qu'à l'occasion de la vérification de la SNC Sofinim Développement, l'administration fiscale a, ainsi qu'il été dit précédemment, remis en cause le montant du résultat imposable de cette société au titre de l'exercice clos en 2006 en y réintégrant un certain nombre de produits non comptabilisés ou comptabilisés au titre d'exercices ultérieurs, portant ainsi le montant des recettes de la SNC Sofinim Développement au titre de l'exercice clos en 2006 à une somme supérieure aux plafonds de 90 000 euros et de
126 000 euros prévus par les dispositions, applicables en l'espèce, du b) du 1° du II de l'article 151 septies du code général des impôts et permettant, selon le cas, une exonération d'impôt totale ou partielle de la plus-value de cession observée. Consécutivement, le service a, dans le cadre d'un contrôle sur pièces de la situation fiscale de M. et MmeA..., estimé que la
plus-value réalisée par M. A...lors de la cession des titres de la SNC Sofinim Développement qu'il possédait, et qui relevait du régime prévu par l'article 151 nonies du même code, n'était plus susceptible de bénéficier, en raison du montant du chiffre d'affaires de la SNC Sofinim Développement au titre de l'exercice clos en 2006 tel qu'il avait été reconstitué par le service à l'issue de la vérification de sa comptabilité, de l'exonération d'impôt prévue par le II de l'article 151 septies du même code.
5. Il est constant que la vérification de comptabilité menée à l'encontre de la SNC Sofinim Développement était entachée d'une irrégularité de procédure, faute pour l'administration d'avoir fait droit à la demande formée par la société à fin de saisine de l'interlocuteur départemental, ce qui a d'ailleurs conduit l'administration fiscale à abandonner les rehaussements d'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée envisagés à l'encontre de la SNC Sofinim Développement ainsi que les redressements initialement notifiés à M. et Mme A...dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, en ce qu'ils résultaient de l'imposition entre leurs mains du résultat de cette société de personnes en vertu de l'article 8 du code général des impôts.
6. Toutefois, si l'administration fiscale a procédé à l'imposition de la plus-value de cession des titres de la SNC Sofinim Développement réalisée par M. et Mme A...à la lumière des éléments relatifs au chiffre d'affaires réalisé par cette société au cours des deux exercices précédant la cession recueillis dans le cadre de la vérification de sa comptabilité, les rehaussements ainsi contestés dans le cadre du présent litige ne procèdent pas directement de la rectification du résultat de la SNC Sofinim Développement intervenue à l'issue de la procédure d'imposition menée irrégulièrement à son égard et de l'imposition de ce résultat entre les mains des requérants à raison de la qualité d'associé unique de la SNC Sofinim Développement de M.A..., mais de la remise en cause de l'exonération d'impôt, prévu par les dispositions de l'article 151 septies du code général des impôts, de la plus-value de cession des titres de la SNC Sofinim Développement réalisée personnellement par M.A..., pris non en sa qualité d'associé de cette société, mais en sa qualité de propriétaire de ces titres, et ce quand bien même la plus-value en cause présenterait un caractère professionnel. L'irrégularité de la procédure d'imposition suivie à l'encontre de la société, qui est au demeurant postérieure à la notification de la proposition de redressements en l'espèce, ne fait pas obstacle à ce que l'administration fiscale utilise, dans la mesure où elles sont fondées, les informations recueillies à cette occasion sur le chiffre d'affaires de la société dans le cadre de l'imposition d'un élément d'actif qui, bien qu'étant constitué en l'espèce par les parts sociales de cette société, est détenu personnellement par le contribuable et qui, ainsi, relève d'une autre procédure d'imposition. Par suite, l'irrégularité de la procédure d'imposition suivie à l'encontre de la SNC Sofinim Développement est sans incidence sur la régularité de la procédure de contrôle sur pièces distincte suivie à l'encontre de M. et Mme A...pour remettre en cause l'exonération d'impôt de la
plus-value dégagée lors de la cession des titres de cette société.
7. En second lieu, l'irrégularité de la procédure d'imposition de la SNC Sofinim Développement ne tenant pas aux conditions dans lesquelles l'administration fiscale a obtenu des renseignements sur l'activité de cette société l'ayant conduit à identifier une minoration de son chiffre d'affaires, le service a pu se prévaloir, sans méconnaître les exigences découlant de l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, des pièces ou documents obtenus dans le cadre de cette vérification de comptabilité pour remettre en cause l'exonération d'impôt de la plus-value de cession réalisée par M. A...et procéder à l'établissement des impositions litigieuses.
Sur le bien-fondé des impositions :
S'agissant du rattachement à l'exercice clos en 2006 de rémunérations versées par la SCI Le Bon Pasteur :
8. La SNC Sofinim Développement était associée de la SCI Le Bon Pasteur, société civile immobilière constituée avec la société Bouygues Immobilier en vue de réaliser un programme immobilier sur le territoire de la commune de Châtillon. Par convention du 20 juillet 2004, la SNC Sofinim Développement et la société Bouygues Immobilier se sont engagées à effectuer, pour le compte de la SCI le Bon Pasteur, un certain nombre de prestations d'assistance technique et commerciale. Ces prestations devaient être rémunérées, aux termes de l'article 9 de cette convention, selon un échéancier de paiement fondé, en ce qui concerne les prestations d'assistance technique, sur l'avance des travaux de réalisation du programme, le montant des rémunérations revenant à la SNC Sofinim Développement s'élevant à 20 % d'une fraction du chiffres d'affaires hors taxe fixée à 8,5 % de ce chiffre d'affaires et devant être versée à hauteur de 10 % à l'obtention définitive du permis de construire, de 30 % au prorata du chiffre d'affaires résultant des réservations encaissées, de 30 % au prorata des ventes devant notaires et de 30 % à la livraison, et en ce qui concerne les prestations d'assistance commerciale, pour moitié à la réservation et pour moitié au moment de la vente devant notaire, l'assiette des rémunérations correspondant, selon que la SNC Sofinim Développement soit regardée comme apporteur d'affaires ou simple associée, à 75 ou 25 % d'une somme égale à 2 % du montant hors taxe des ventes en bloc.
9. Il résulte de l'instruction que la SNC Sofinim Développement a encaissé les honoraires versés par la SCI le Bon Pasteur au titre de l'une et l'autre de ces missions, d'un montant total s'élevant à 118 096, 36 euros, au cours de l'exercice clos en 2006.
M. et Mme A...soutiennent, toutefois, que ces produits devraient être rattachés à l'exercice clos en 2004 en ce qu'ils se rapportent à des prestations qui auraient été effectuées au cours de cet exercice, et qu'ils avaient la nature de créances acquises au titre de ce même exercice au sens des dispositions de l'article 38 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même. Cependant, il ne résulte pas de l'instruction que de telles créances, qui dépendaient de la réalisation effective des travaux et de la vente effective des constructions ainsi que du montant du produit de ces ventes, et dont les dates font partie des échéances prévues par le contrat, étaient certaines dans leur principe et dans leur montant dès la réalisation de la mission de gestion et d'assistance technique par la SNC Sofinim Développement. Au surplus, ni les termes de la convention conclue le 20 juillet 2004, ni les termes d'un rapport rédigé postérieurement aux périodes en litige par le cabinet Amadeus Génivalor, qui était le maître d'ouvrage de l'opération immobilière de réhabilitation du coeur de ville de la commune de Châtillon dans lequel s'inscrivait le programme immobilier mené par la SCI le Bon Pasteur, ne permettent à eux-seuls et en l'absence de tout autre document relatif à l'activité de la SNC Sofinim Développement, que cette dernière aurait effectivement accompli les prestations dues à la SCI Le Bon Pasteur au cours de l'exercice clos en 2004. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a pu réintégrer les sommes en cause dans le résultat imposable de la SNC Sofinim Développement au titre de l'exercice de leur encaissement, soit l'année 2006. Par suite, le montant des recettes de la SNC Sofinim Développement ainsi reconstitué au titre de l'exercice clos en 2006 dépassant les plafonds prévus au b) du 1° du II de l'article 151 septies du code général des impôts au cours de la période mentionnée au IV de ce même article, c'est également à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause l'exonération de la plus-value de cession dégagée par M. A...lors de la vente des titres de la SNC Sofinim Développement.
S'agissant de l'application partielle du régime d'imposition des plus-values de court terme au produit de la cession des titres possédés par M.A... :
10. Le capital de la SNC Sofinim Développement était, lors de sa création en 1999, partagé à égalité entre M. A...et une autre société, possédée à plus de 99 % par ce dernier. Au cours des années 2004 et 2005 et notamment le 25 décembre de cette dernière année, la SNC Sofinim Développement a procédé à des augmentations de capital qui ont porté la part directe du capital de la SNC Sofinim Développement détenue par M. A...à 99,92 %.
Le 28 septembre 2007, M. A...jusqu'alors gérant de la SNC Sofinim Développement, a démissionné de ces fonctions et a été remplacé par une personne physique, gérant non associé. Enfin, le 19 décembre 2007, M. A...a cédé l'ensemble de ses parts de la SNC Sofinim Développement à une autre société, dégageant ainsi une plus-value, dont le montant est de 5 520 988 euros. L'administration fiscale a estimé qu'une fraction de cette plus value, d'un montant de 1 275 055 euros et correspondant à la vente des parts acquises par M. A...lors de l'augmentation de capital de la SNC Sofinim Développement intervenue le 15 décembre 2015, concernait des titres détenus par l'intéressé depuis moins de deux ans avant la cessation de son activité professionnelle au sens du I de l'article 151 nonies du code général des impôts et du I de l'article 151 septies du même code et devait, par suite, être imposé selon le régime des
plus-values de court terme.
11. Il résulte de l'instruction, et notamment du procès-verbal de l'assemblée générale de la SNC Sofinim Développement du 28 septembre 2007, que M. A...a cessé à compter de cette date d'exercer les fonctions de gérant de cette société, qui ont été confiées à une tierce personne. Toutefois, M. A...établit qu'il a poursuivi une activité professionnelle au sein de la SNC Sofinim Développement après cette date et, en tout état de cause, jusqu'à la cession des titres de cette société, intervenue plus de deux ans après la dernière augmentation du capital de cette dernière, en produisant notamment un état précis des démarches et activités diverses qu'il a accompli pour le compte de la société du 28 septembre 2017 au 19 décembre suivant, ainsi que des attestations circonstanciées, notamment du maire de la commune de Châtillon pour le compte de laquelle la société participait à la réalisation d'une opération de revitalisation du coeur de ville. Dans ces conditions, M. et Mme A...sont fondés à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a estimé que M. A...avait détenu pour l'exercice de son activité professionnelle les titres résultant de l'augmentation de capital de la SNC Sofinim Développement du 15 décembre 2015 pendant une période inférieure à deux ans et, par suite, a procédé à l'imposition de la fraction de la plus-value, d'un montant de 1 275 055 euros, correspondant à la cession de ces titres selon le régime des plus-values de court terme.
12. Enfin, M. et Mme A...n'invoquent aucun moyen propre relatif à la contestation des redressements dont ils ont fait l'objet en matière de contribution sociales.
Sur les pénalités :
13. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de (...) c. 80 % en cas de manoeuvres frauduleuses... ".
14. D'une part, l'autorité de la chose jugée appartenant aux décisions des juges répressifs devenues définitives qui s'impose aux juridictions administratives s'attache à la constatation matérielle des faits mentionnés dans le jugement et qui sont le support nécessaire du dispositif. La même autorité ne saurait, en revanche, s'attacher aux motifs d'un jugement de relaxe tirés de ce que les faits reprochés ne sont pas établis ou de ce qu'un doute subsiste sur leur réalité. Si, par jugement du 14 décembre 2015, la cinquième chambre correctionnelle du Tribunal de grande instance de Versailles a relaxé M. A...des faits de soustraction frauduleuse à l'établissement ou au paiement de l'impôt, c'est au motif que le juge pénal a estimé que les faits en cause étaient insuffisamment établis. Ainsi, ce jugement n'est pas revêtu de l'autorité de la chose jugée à l'égard de la Cour en ce qui concerne l'existence de manoeuvres frauduleuses commises par M. A...dans le but d'éluder l'impôt.
15. D'autre part, en relevant, dans la proposition de rectification notifiée aux requérants, que M. A...ne pouvait ignorer, en tant que gérant et associé de la SNC Sofinim développement, que cette société avait minoré le chiffre d'affaires réalisé au cours de l'exercice clos en 2006, notamment en ne comptabilisant délibérément pas une facture émise en 2006 à destination de la SCI le Bon Pasteur sur cet exercice, laquelle a d'ailleurs été réglée par cette SCI au mois de novembre 2006, puis en émettant, pour les seuls besoins de la comptabilisation de cette facture sur l'exercice clos en 2007, une facture identique à la précédente au titre de cet exercice, et que la SNC Sofinim Développement a fait preuve d'omissions systématiques dans la comptabilisation de ses recettes au titre de cet exercice qui ont eu pour effet et pour objet de maintenir le chiffre d'affaires de cet exercice, lors de la souscription de la déclaration de résultat, dans des limites permettant d'obtenir une exonération de l'imposition sur la plus-value réalisée au par M. A...cours de l'année 2007, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'existence de manoeuvres frauduleuses menées par M. A...au sens de la société dans son intérêt propre et destinées à égarer l'administration fiscale. Par suite, M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a appliqué aux impositions supplémentaires mises à leur charge la majoration prévue au c) de l'article 1729 du code général des impôts.
16. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A...sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à leur charge au titre de l'année 2007, en ce qu'elles résultent de l'application du régime d'imposition des plus-values de court terme à une fraction de la plus-value de cession des titres de la SNC Sofinim Développement d'un montant de 1 275 055 euros.
Sur les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
17. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le versement à M. et Mme A...d'une somme de 2 000 euros au titre des frais exposés par eu dans la présente instance et non compris dans les dépens.
DÉCIDE :
Article 1er : La totalité du montant de la plus-value de cession réalisée par M. et Mme A...à l'occasion de la vente des titres de la SNC Sofinim Développement est imposée selon le régime de taxation des plus-values de long terme.
Article 2 : M. et Mme A...sont déchargés des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à leur charge au titre de l'année 2007 et des pénalités correspondantes, dans la limite de la réduction de leur revenu imposable résultant de l'application de l'article 1er du présent arrêt.
Article 3 : Le jugement n° 1406128 du Tribunal administratif de Versailles du 20 juin 2017 est reformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : L'Etat versera à M. et Mme A...une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 5 : Le surplus de la requête de M. et Mme A...est rejeté.
8
N° 17VE02891