Par un arrêt n° 15BX01954 du 30 décembre 2016, la cour administrative d'appel de Bordeaux a, sur appel de la société Park and Suites Etudes, devenue la société Global Exploitation, société par actions simplifiée unipersonnelle, annulé ce jugement et prononcé la décharge de la cotisation foncière des entreprises mise à la charge de la société Suites Etudes au titre de l'année 2013.
Par décision n° 409099 du 14 février 2018, le Conseil d'Etat statuant au contentieux, saisi d'un pourvoi présenté par le ministre de l'action et des comptes publics, a annulé l'arrêt de la cour administrative d'appel de Bordeaux du 30 décembre 2016 et a renvoyé l'affaire devant la même cour.
Procédure devant la cour :
Par une requête enregistrée le 10 juin 2015 et un mémoire présenté le 24 mai 2016, la société Park and Suites Etudes, devenue la société Global Exploitation, représentée par Me A..., demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement mentionné ci-dessus du tribunal administratif de Bordeaux du 9 avril 2015 ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations foncières des entreprises établies au nom de la société Suites Etudes au titre de l'année 2013 ou, subsidiairement, de ces impositions et de la cotisation pour frais de chambre de commerce et d'industrie ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 4 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- l'imposition est nulle pour erreur sur l'identité du redevable, la société Suites Etudes ayant disparu le 31 décembre 2012 par suite de sa dissolution sans liquidation ; la disparition de la société, conformément à l'article 1844-5 du code civil, était opposable à l'administration le 31 décembre 2012 ; cette société ne pouvait être le redevable au 1er janvier 2013 au sens de l'article 1478 du code général des impôts ;
- en application de l'article 1478 du code général des impôts, la période de référence à prendre en compte ne pouvait être le 31 décembre 2011 car la résidence à raison de laquelle l'imposition a été établie n'existait pas à cette date ;
- s'agissant d'une activité de sous-location d'immeubles, la valeur locative des parties communes, de 1 902 euros, ne pouvait pas être comprise dans les bases d'imposition, conformément à l'article 1467 du code général des impôts ;
- dans le cadre de son activité, elle n'a pas la jouissance des appartements sous-loués, ainsi que cela résulte de la jurisprudence et de la doctrine administrative BOI-IF-CFE-20-20-10-10 n° 30 du 12 septembre 2012, projet inst. 18 juin 2010 n° 91, inst. 8 juillet 2011 6-E-7-11 n° 100 ; la disposition des biens doit être appréciée par rapport au mode d'exploitation et non pas bien par bien ;
- pour le moins, l'assiette de la cotisation ne doit inclure que la valeur des appartements loués pour de courtes durées ; seulement 18 locations de courte durée ont été réalisées en 2012 dont 8 étaient en cours au 31 décembre 2012 ; un dégrèvement correspondant à 90,48 % de la base imposable doit au minimum être prononcé.
Par mémoires enregistrés les 26 novembre 2015 et 9 juin 2016, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que :
- l'avis d'imposition a valablement été adressé à la société Suites Etudes qui existait toujours au 1er janvier de l'année d'imposition ; sa dissolution n'ayant été publiée que le 22 janvier 2013, elle n'était pas opposable avant cette date ;
- il a été indiqué par erreur que la date de référence pour l'appréciation de la valeur locative des biens était le 31 décembre 2011 ; cette date est en réalité le 31 décembre 2012 mais cette erreur n'a eu aucune incidence sur l'imposition car c'est bien la valeur au 31 décembre 2012 qui a été prise en compte ;
- il appartient à la société d'établir que les biens loués n'étaient plus sous son contrôle ; en l'espèce, elle ne produit pas les éléments permettant de justifier de la part des appartements qui devrait être déduite ;
- s'agissant de la création d'un établissement, la base imposable a été réduite de moitié pour la première année d'imposition conformément à l'article 1478 du code général des impôts ;
- la requête doit être rejetée et, en conséquence, la société ne peut prétendre à un remboursement de frais au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Par des mémoires enregistrés les 5 avril 2018 et 1er juin 2018, la société Global Exploitation, représentée par MeA..., demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement mentionné ci-dessus du tribunal administratif de Bordeaux du 9 avril 2015 ;
2°) de prononcer la réduction à concurrence de 21 067 euros, ou 1 545 euros après le dégrèvement prononcé par l'administration, des cotisations foncières des entreprises établies au nom de la société Suites Etudes au titre de l'année 2013 et des éléments additionnels, dont la cotisation pour frais de chambre de commerce et d'industrie ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 6 500 euros en application de l'article L.761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- après la décision du Conseil d'Etat, elle entend limiter ses conclusions à une réduction des impositions en litige ; le débat sur la procédure d'imposition n'a donc plus lieu d'être ; elle admet être imposable sur une partie de la valeur locative des biens dont il s'agit ;
- il résulte de la décision du Conseil d'Etat que l'assiette de la cotisation doit être limitée à la valeur locative des parties communes dont la société est propriétaire et des trois appartements vacants au 31 décembre 2012, soit une base taxable de 3 541 euros après abattement de 50 % ;
- le dégrèvement prononcé par l'administration ne tient pas totalement compte de ce qu'un logement loué n'est plus sous le contrôle de la société.
Par des mémoires enregistrés les 27 avril 2018 et 2 juillet 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement prononcé à hauteur de 19 522 euros et au rejet du surplus des conclusions de la requête.
Il soutient que :
- l'avis d'imposition a été régulièrement adressé à la société Suites Etudes ;
- la valeur locative à prendre en compte pour l'établissement des impositions est, s'agissant des parties communes, de 1 902 euros ; il convient également de prendre en compte la valeur locative des biens qui n'étaient pas loués au 31 décembre 2012 ainsi que des biens qui étaient loués pour une durée inférieure à six mois ; cette valeur s'élève à 13 127 euros ; ainsi, il est prononcé un dégrèvement de 19 522 euros et le surplus des conclusions de la société doit être rejeté.
Par ordonnance du 2 juillet 2017, la clôture d'instruction a été fixée, en dernier lieu, au 14 septembre 2018 à 12h00.
Par courrier du 25 octobre 2018 les parties ont été avisées, en application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l'arrêt était susceptible d'être fondé sur le moyen relevé d'office tiré de l'irrecevabilité, en application de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales, des conclusions tendant à la réduction de la taxe pour frais de chambres de commerce et d'industrie dès lors que cette imposition n'a pas fait l'objet d'une réclamation à l'administration.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code civil ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code du tourisme ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Elisabeth Jayat,
- et les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. La société Suites Etudes, qui procédait à la sous-location en meublé de studios et appartements appartenant à des investisseurs particuliers et situés dans des résidences pour étudiants, a été assujettie à la cotisation foncière des entreprises au titre de l'année 2013 dans les rôles de la commune de Bègles (Gironde), à raison de l'exercice de son activité dans une résidence étudiante située dans cette commune. Par jugement du 9 avril 2015, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté la demande de la société Park and Suites Etudes, venant aux droits de la société Suites Etudes, tendant à la réduction de cette cotisation. La société Park and Suites Etudes, devenue la société Global Exploitation, fait appel de ce jugement.
Sur l'étendue du litige :
2. En cours d'instance, la société Global Exploitation, qui demandait initialement une décharge de 22 443 euros, a indiqué limiter ses conclusions à 21 067 euros, admettant que l'imposition a été établie au nom de la société qui était bien la redevable et que les locaux de services dont elle a la disposition, pour une valeur locative de 1 902 euros, doivent être pris en compte dans la base imposable. S'agissant des logements proposés à la sous-location, elle maintient ses conclusions, estimant que seuls les logements vacants au 31 décembre 2012 doivent être pris en compte pour la détermination de la base de l'impôt.
3. Par ailleurs, par une décision du 10 avril 2018 intervenue en cours d'instance, l'administration fiscale, admettant que la société ne disposait pas des logements qui, au 31 décembre 2012, étaient donnés en sous-location pour une durée d'au moins six mois, a prononcé un dégrèvement de 19 522 euros. A hauteur de ce dégrèvement, les conclusions de la requête sont devenues sans objet et il n'y a plus lieu d'y statuer. L'administration a, en revanche, maintenu l'imposition à raison des logements donnés en sous-location au 31 décembre 2012 pour moins de six mois, ce que la société persiste à contester, et à raison des locaux de service mentionnés ci-dessus et des logements vacants au 31 décembre 2012, ce que la société admet.
Sur les impositions restant en litige :
4. Dans sa réclamation contentieuse devant l'administration, la société a demandé la réduction de la cotisation foncière des entreprises mais pas celle de la taxe pour frais de chambres de commerce et d'industrie. En application de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales, elle n'est, dès lors, pas recevable à demander devant le juge de l'impôt la réduction de cette taxe.
5. Il résulte de ce qui a été dit ci-dessus que les impositions restant en litige au titre de la cotisation foncière des entreprises, d'un montant de 1 545 euros, concernent l'inclusion dans la base imposable de la valeur locative des logements qui, au 31 décembre 2012, étaient donnés en sous-location pour une durée inférieure à six mois.
6. Aux termes de l'article 1467 du code général des impôts : " La cotisation foncière des entreprises a pour base la valeur locative des biens passibles d'une taxe foncière situés en France (...) dont le redevable a disposé pour les besoins de son activité professionnelle pendant la période de référence définie aux articles 1467 A et 1478, à l'exception de ceux qui ont été détruits ou cédés au cours de la même période (...) ". Aux termes de l'article 1478 du code général des impôts : " Pour les deux années suivant celle de la création, la base d'imposition est calculée d'après les biens passibles de taxe foncière dont le redevable a disposé au 31 décembre de la première année d'activité ". Il résulte des dispositions précitées du premier alinéa de l'article 1467 du code général des impôts que les biens dont la valeur locative est ainsi intégrée dans l'assiette de la cotisation foncière des entreprises sont ceux placés sous le contrôle du redevable et que celui-ci utilise matériellement pour la réalisation des opérations qu'il effectue pendant la période de référence. En cas de sous-location d'un immeuble, le sous-locataire, qui a la jouissance de cet immeuble, en dispose. L'établissement de Bègles ayant été créé en cours d'année 2012, la valeur locative à retenir est celle des biens dont le redevable a disposé au 31 décembre 2012 et non au 31 décembre 2011 comme indiqué par erreur par l'administration sans que cette erreur ait eu d'incidence sur la date effectivement retenue qui est celle du 31 décembre 2012.
7. Il résulte de l'instruction que les logements qui, au 31 décembre 2012, étaient donnés en sous-location pour des durées inférieures à six mois, faisaient l'objet soit de contrats d'hébergement de logements meublés placés sous le régime des dispositions des articles 1714 à 1762 du code civil relatives aux baux d'immeubles à usage d'habitation, soit de conventions d'hébergement placées sous le régime des articles 1709 et suivants du code civil et de l'article L. 324-2 du code du tourisme.
8. Pour ce qui concerne les contrats d'hébergement placés sous le régime des articles 1714 à 1762 du code civil qui étaient en cours au 31 décembre 2012, ils prévoyaient, conformément à ce code, que l'exploitant devait, notamment, " assurer à l'occupant la jouissance paisible du logement " et que l'" occupant " n'était tenu, s'agissant de l'accès au logement, que de laisser accéder les personnes responsables de l'exécution de réparations et travaux d'entretien et, en cas d'absence prolongée, de laisser les clés à une personne résidant dans la commune et porter à la connaissance du gardien l'adresse de cette personne. Compte tenu des clauses de ces contrats, les logements concernés n° 5, 25, 27, 49, 83, 88 et 100, doivent être regardés comme ayant été au 31 décembre 2012 à la disposition non de l'exploitant mais des occupants. Leur valeur locative ne doit, par suite, pas être comprise dans l'assiette de la cotisation foncière des entreprises de la société au titre de l'année 2013 et la société est fondée à demander la réduction correspondante de la cotisation en litige.
9. Pour ce qui concerne, en revanche, les conventions d'hébergement placées sous le régime de l'article L. 324-2 du code du tourisme qui étaient en cours au 31 décembre 2012, elles excluaient expressément les dispositions légales applicables aux baux d'habitation " notamment quant au maintien dans les lieux " ainsi que toute possibilité de domiciliation des occupants dans la résidence et indiquaient que la location était consentie " à usage provisoire et temporaire ". Ces conventions font état de " mise à disposition " des lieux et d'" usage " des lieux par le " client " et non d'un droit de jouissance d'un logement. Enfin, elles stipulent que " l'établissement se réserve le droit de pénétrer dans les unités d'hébergement (louées) pour des raisons d'entretien, de contrôle et/ou de sécurité ". Dans ces conditions, les logements concernés n° 46, 47 et 67, doivent être regardés comme ayant été, au 31 décembre 2012, à la disposition de l'exploitant et non des clients. Ainsi, la société n'est pas fondée à soutenir que leur valeur locative devait être exclue de l'assiette de la cotisation litigieuse.
10. Ni la doctrine administrative invoquée, référencée BOI-IF-CFE-20-20-10-10 n° 30 du 12 septembre 2012 ni le projet d'instruction également invoqué du 18 juin 2010 n° 91 ni encore l'instruction invoquée du 8 juillet 2011 6-E-7-11 n° 100 ne font des textes applicables une interprétation différente de celle qui en est faite dans le présent arrêt. La société requérante n'est, par suite, pas fondée à s'en prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.
11. Il résulte de tout ce qui précède que la société Global Exploitation est seulement fondée à demander la réduction de la cotisation en litige correspondant à prise en compte de la valeur locative des logements n° 5, 25, 27, 49, 83, 88 et 100.
Sur les frais liés au litige :
12. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le versement à la société Global Exploitation d'une somme de 1 500 euros au titre des frais d'instance en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
DECIDE :
Article 1er : A concurrence de la somme de 19 522 euros, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête tendant à la réduction de la cotisation foncière des entreprises mise à la charge de la société Suites Etudes au titre de l'année 2013.
Article 2 : L'assiette de la cotisation foncière des entreprises mise à la charge de la société Suites Etudes au titre de l'année 2013 est réduite de la somme correspondant à la prise en compte de la valeur locative des logements n° 5, 25, 27, 49, 83, 88 et 100, situés dans la résidence étudiante du 8 rue Robert Schumann à Bègles (Gironde).
Article 3 : La société Global Exploitation, venue aux droits de la société Suites Etudes, est déchargée de la différence entre la cotisation foncière des entreprises maintenue à sa charge au titre de l'année 2013 et celle qui résulte de l'article 2 ci-dessus.
Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Bordeaux du 9 avril 2015 est réformé en ce qu'il est contraire au présent arrêt.
Article 5 : L'Etat versera à la société Global Exploitation la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 6 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
Article 7 : Le présent arrêt sera notifié à la société Global Exploitation et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera transmise à la direction de contrôle fiscal sud-ouest.
Délibéré après l'audience du 8 janvier 2019 à laquelle siégeaient :
Mme Elisabeth Jayat, président,
M. Frédéric Faïck, premier conseiller,
Mme Florence Madelaigue, premier conseiller,
Lu en audience publique, le 5 février 2019.
Le premier assesseur,
Frédéric Faïck
Le président-rapporteur,
Elisabeth JayatLe greffier,
Florence Deligey
La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
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N° 18BX00846