Procédure devant la Cour :
Par une requête enregistrée le 31 juillet 2014, M.A..., représenté par Me B..., demande à la Cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Marseille du 17 juin 2014 ;
2°) de lui accorder la décharge demandée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- l'acte que prétend lui opposer l'administration n'est pas régulier dès lors que les formalités de cession de la part sociale détenue par Mme C... n'ont été effectuées qu'en 2012 ;
- la dissolution d'une société ne produit ses effets à l'égard des tiers qu'à compter de la date de sa publication au registre du commerce ;
- l'acte de cession n'avait pas d'existence juridique en 2007 et ne pouvait produire d'effets pour les années 2008 et 2009.
Par un mémoire en défense enregistré le 3 décembre 2014, le ministre chargé du budget conclut au rejet de la requête et soutient qu'aucun des moyens soulevés par M. A... n'est fondé.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code civil ;
- le code de commerce ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Haïli,
- et les conclusions de M. Maury, rapporteur public.
1. Considérant que M. A... est gérant et associé de la SARL Provence Location, soumise au régime fiscal des sociétés de capitaux ; qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité de cette société portant sur l'ensemble des déclarations de la période du 1er janvier 2007 au 31 décembre 2009, l'administration a estimé que Mme C... avait cédé de façon occulte à M. A... la part qu'elle détenait dans la société et que ce dernier était devenu le seul détenteur de la totalité des parts de la société ; que l'administration a requalifié la forme juridique de la société pour les exercices clos en 2008 et 2009 en entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, relevant du régime fiscal des sociétés de personnes ; que, compte tenu de ce changement de régime fiscal et d'absence d'option expresse de cette entité pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés, l'administration a imposé M. A... au titre des années 2008 et 2009 à l'impôt sur le revenu dans les catégories des revenus de capitaux mobiliers, des bénéfices industriels et commerciaux et des traitements et salaires ; que M. A... relève appel du jugement du 17 juin 2014 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2008 et 2009 à la suite de ce contrôle ;
2. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 8 du code général des impôts : " (...) les associés des sociétés en nom collectif (...) sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. (...) / Il en est de même, sous les mêmes conditions : (...) / 4° De l'associé unique d'une société à responsabilité limitée lorsque cet associé est une personne physique (...) " ; que l'article 111 bis du même code dispose que : " Lorsqu'une personne morale soumise à l'impôt sur les sociétés cesse d'y être assujettie, ses bénéfices et réserves, capitalisés ou non, sont réputés distribués aux associés en proportion de leurs droits (...) " ; qu'aux termes de l'article 34 du même code : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale. " et qu'aux termes du 1 de l'article 239 du même code : " Les sociétés et groupements mentionnés au 3 de l'article 206 peuvent opter, dans des conditions qui sont fixées par arrêté ministériel, pour le régime applicable aux sociétés de capitaux. (...) / L'option doit être notifiée avant la fin du troisième mois de l'exercice au titre duquel l'entreprise souhaite être soumise pour la première fois à l'impôt sur les sociétés. Toutefois, en cas de transformation d'une société de capitaux en une des formes de société mentionnées au 3 de l'article 206 ou en cas de réunion de toutes les parts d'une société à responsabilité limitée entre les mains d'une personne physique, l'option peut être notifiée avant la fin du troisième mois qui suit cette transformation ou cette réunion pour prendre effet à la même date que celle-ci. Dans tous les cas, l'option exercée est irrévocable (...) " ;
3. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 1583 du code civil : " (...) la propriété est acquise de droit à l'acheteur à l'égard du vendeur, dès qu'on est convenu de la chose et du prix, quoique la chose n'ait pas encore été livrée ni le prix payé " ; qu'aux termes de l'article 1690 du même code : " Le cessionnaire n'est saisi à l'égard des tiers que par la signification du transport faite au débiteur. Néanmoins, le cessionnaire peut être également saisi par l'acceptation du transport faite par le débiteur dans un acte authentique " ; qu'aux termes de l'article 1865 du même code : " La cession de parts sociales doit être constatée par écrit. Elle est rendue opposable à la société dans les formes prévues à l'article 1690 ou, si les statuts le stipulent, par transfert sur les registres de la société. Elle n'est opposable aux tiers qu'après accomplissement de ces formalités et après publication " ; qu'aux termes de l'article L. 223-16 du code du commerce : " Les parts sont librement cessibles entre les associés " ; qu'aux termes de l'article L. 223-17 du même code : " La cession des parts sociales est soumise aux dispositions de l'article L. 221-14 " et qu'aux termes de l'article L. 221-14 du même code : " La cession des parts sociales doit être constatée par écrit. Elle est rendue opposable à la société, dans les formes prévues à l'article 1690 du code civil. Toutefois, la signification peut être remplacée par le dépôt d'un original de l'acte de cession au siège social contre remise par le gérant d'une attestation de ce dépôt. Elle n'est opposable aux tiers qu'après accomplissement de ces formalités et, en outre, après publicité au registre du commerce et des sociétés " ;
4. Considérant que, pour justifier le changement de régime juridique de la SARL Provence Location, l'administration fiscale a relevé que si le procès-verbal de l'assemblée générale du 30 juin 2007, signé par M. A... et Mme C..., indiquait que Mme C... détenait une part de la société et que M. A... détenait les quatre-vingt-dix-neuf autres parts, la totalité des parts était détenue par M. A... à compter du 2 novembre 2007, Mme C... ayant fait parvenir une copie d'acte de cession de son unique part de capital en date du 2 novembre 2007 pour la somme de 2 000 euros ; que l'administration a également relevé que les procès-verbaux d'assemblée générale des 30 juin 2008 et 2009 faisaient apparaître que M. A... était, à ces dates, propriétaire de l'intégralité des cent parts sociales de la société et que M. A... avait signé seul ces deux derniers procès-verbaux ; qu'en outre, l'administration a constaté que l'intégralité du bénéfice net versé au titre de l'année 2008 sur le compte " 457 Associés dividendes à verser " avait été appréhendée par M. A... et que le feuillet 2065-bis de la liasse fiscale déposée par la SARL Provence Location pour l'exercice clos le 31 décembre 2007 attribuait 100 % des parts de la société à M. A... pour les années 2008 et 2009 ; que, par conséquent, l'administration fiscale a regardé la société comme constituée d'un seul associé depuis 2008 et a retenu que la modification de la composition initiale du capital de la société entraînait un changement de régime fiscal par application des dispositions précitées du 4° de l'article 8 du code général des impôts, ce qui justifiait l'imposition des résultats déclarés directement entre les mains de M. A..., seul porteur des parts ;
5. Considérant que le requérant soutient qu'il n'était pas, au cours des années en litige, l'unique possesseur de la totalité des parts de la SARL Provence Location dès lors qu'à défaut de publicité et d'enregistrement au greffe du tribunal de commerce, les procès-verbaux d'assemblée générale et l'acte de cession invoqués par l'administration ne lui étaient pas opposables, que l'acte de cession dont se prévaut l'administration, daté du 2 novembre 2007, n'avait pas été soumis aux formalités de publicité prévues par les dispositions des articles R. 223-13 et R. 221-9 du code du commerce et n'était pas revêtu de la signature du cessionnaire et que les formalités de cession n'avaient été effectuées qu'en 2012, la date de cession du 6 août 2012 ayant été enregistrée au service des impôts des entreprises le 7 août 2012 et la publication au registre du commerce et des sociétés étant intervenue le 10 décembre 2012 ;
6. Considérant, toutefois, que la réunion de toutes les parts d'une société à responsabilité limitée, qui était auparavant soumise de plein droit à l'impôt sur les sociétés, entre les mains d'une personne physique est assimilée, à défaut d'option exercée dans le délai prévu par les dispositions précitées de l'article 239 du code général des impôts, à une transformation d'entreprise emportant l'imposition immédiate des résultats sur le fondement des dispositions de l'article 201 du même code ; que la réunion de ces parts constitue le fait générateur de l'imposition immédiate et doit être regardée comme réalisée à la date à laquelle s'opère entre les parties le transfert de propriété des parts sociales ; que ce transfert de propriété a lieu, sauf dispositions contractuelles contraires, à la date où un accord intervient sur la chose et le prix, même si ce transfert n'est opposable aux tiers qu'à compter de sa date d'inscription au registre de la société émettrice ou du jour auquel elle a été informée de la cession, s'il est antérieur à cette date ; qu'il résulte de ce qui a été dit au point 4 que M. A...doit être regardé comme ayant acquis la totalité des parts sociales à compter de l'exercice clos en 2008 ; que la circonstance que la cession de parts n'a été présentée à la formalité de l'enregistrement que le 6 août 2012 ne saurait avoir pour effet de modifier la date à laquelle la cession de la part sociale a effectivement eu lieu ; que, par ailleurs, il ne résulte pas de l'instruction que l'entreprise unipersonnelle aurait opté pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés dans le délai prévu par l'article 239 du code général des impôts ; qu'à cet égard, l'envoi d'un courrier d'option à l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés le 19 octobre 2012 ne peut avoir pour effet de modifier la situation fiscale de l'EURL Provence Location pour les exercices clos en 2008 et 2009 ; que, par conséquent, c'est par une exacte application des dispositions du 4° de l'article 8 du code général des impôts et de l'article 111 bis du même code que l'imposition immédiate résultant du changement de régime fiscal de la société a été établie entre les mains de M. A... à l'impôt sur le revenu dans les catégories des revenus de capitaux mobiliers, des bénéfices industriels et commerciaux et des traitement et salaires pour les années 2008 et 2009 ;
7. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. A... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande ; que doivent être rejetées, par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. A... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. D... A...et au ministre des finances et des comptes publics.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est.
Délibéré après l'audience du 24 mars 2016, à laquelle siégeaient :
- M. Bédier, président de chambre,
- Mme Paix, président assesseur,
- M. Haïli, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 7 avril 2016.
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N° 14MA03417