AFFAIRE : N° RG 21/02087 -
N° Portalis DBVC-V-B7F-GZOH
Code Aff. :
ARRET N°
JB.
ORIGINE : Jugement du Tribunal de Grande Instance de ROUEN en date du 17 Juillet 2018 -
RG n° 16/04106
Arrêt de la Cour d'Appel de ROUEN en date du 13 Novembre 2019 - RG n° 18/03465
Arrêt de la Cour de Cassation en date du 3 Mars 2021 - Pourvoi n° H20-11.840
COUR D'APPEL DE CAEN
PREMIÈRE CHAMBRE CIVILE
RENVOI APRÈS CASSATION
ARRÊT DU 08 NOVEMBRE 2022
DEMANDEUR A LA SAISINE :
LE DIRECTEUR REGIONAL DES FINANCES PUBLIQUES D'ILE DE FRANCE ET DU DEPARTEMENT DE PARIS
[Adresse 7]
[Localité 3]
pris en la personne de son représentant légal
représenté et assisté de Me Jérémie PAJEOT, avocat au barreau de CAEN
DEFENDEURS A LA SAISINE :
Monsieur [H] [F]
né le [Date naissance 1] 1957 à [Localité 6]
[Adresse 5]
[Localité 4]
Madame [E] [F]
née le [Date naissance 2] 1957 à [Localité 8]
[Adresse 5]
[Localité 4]
représentés par Me Gaël BALAVOINE, avocat au barreau de CAEN
assistés de Me Maud BONDIGUEL-SCHINDLER, avocat au barreau de RENNES
COMPOSITION DE LA COUR LORS DES DEBATS ET DU DELIBERE :
M. GUIGUESSON, Président de chambre,
Mme VELMANS, Conseillère,
M. GANCE, Conseiller,
DEBATS : A l'audience publique du 28 Juin 2022
GREFFIER : Mme COLLET,
ARRET rendu publiquement par mise à disposition au greffe, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l'article 450 du code de procédure civile le 08 novembre 2022 par prorogation du délibéré initialement fixé au 25 Octobre 2022 et signé par M. GUIGUESSON, président, et Mme COLLET, greffier
FAITS, PROCEDURE ET PRETENTIONS DES PARTIES
M. et Mme [F] ont obtenu le bénéfice d'une réduction d'impôt de solidarité sur la fortune pour les année 2009 et 2010 au titre de la souscription de parts sociales de la société Finarea Invest Pme (ci-après société Finarea).
Suivant courrier du 7 décembre 2012, l'administration fiscale leur a adressé une proposition de rectification.
Après divers échanges, un avis de mise en recouvrement a été adressé à M. et Mme [F] pour un montant total de 20 450 euros le 16 octobre 2013.
La réclamation contentieuse de M. et Mme [F] a été définitivement rejetée le 28 avril 2016.
Par acte du 8 juin 2016, ils ont fait assigner la direction régionale des finances publiques devant le tribunal de grande instance de Rouen afin de voir annuler la décision de redressement.
Par jugement du 17 juillet 2018 auquel il est renvoyé pour un exposé complet des prétentions en première instance, le tribunal de grande instance de Rouen a :
- déchargé M. et Mme [F] de toutes impositions, droits, intérêts et pénalités mis à leur charge par 1'avis de mise en recouvrement à hauteur de 20 450 euros émis le 16 octobre 2013
- dit que la décision de rehaussement puis de mise en recouvrement qui leur a été notifiée est infondée
- condamné l'État à payer à M. et Mme [F] la somme de 1 500 euros au titre de l'article 700 du code de procédure civile
- dit que 1'examen des autres moyens soulevés par M. et Mme [F] est devenu sans intérêt
- rejeté toute autre demande
- condamné l'État aux dépens.
Par déclaration du 17 août 2018, l'Etat a formé appel de ce jugement.
Par arrêt du 13 novembre 2019, la cour d'appel de Rouen a :
- confirmé le jugement entrepris en toutes ses dispositions
y ajoutant,
- débouté M. et Mme [F] de leur demande de voir ordonner la communication par la direction générale des finances publiques des rescrits Truffle et Partech
- annulé la décision de l'administration fiscale en date du 28 avril 2016 ayant rejeté la réclamation contentieuse de M. et Mme [F]
- déboute l'État de sa demande faite en cause d'appel sur le fondement de l'article 700 du code de procédure civile
- condamné l'Etat à payer à M. et Mme [F] la somme de 5 000 euros au titre des frais irrépétibles exposés en cause d'appel
- condamné l'État à payer les dépens d'appel, avec droit de recouvrement direct au profit des avocats en ayant fait la demande, conformément aux dispositions de l'article 699 du code de procédure civile.
Suivant arrêt du 3 mars 2021, la chambre commerciale, financière et économique de la cour de Cassation a :
- cassé et annulé, sauf en ce qu'il rejette la demande de M. et Mme [F] de voir ordonner la communication par la direction générale des finances publiques des rescrits Truffle et Partech, l'arrêt RG N° 18/03466 rendu le 13 novembre 2019 entre les parties par la cour d'appel de Rouen
- remis sauf sur ce point, l'affaire et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant cet arrêt et les a renvoyées devant la cour d'appel de Caen
- condamné M. et Mme [F] et les sociétés Finarea et Finarea Cap PME aux dépens
- condamné les mêmes à payer au directeur régional des Finances publiques une somme globale de 3000 euros.
Par déclaration après cassation du 13 juillet 2021, le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris a saisi la cour d'appel de Caen intimant M. et Mme [F].
Aux termes de ses dernières écritures notifiées le 11 janvier 2022, il demande à la cour de:
- réformer le jugement entrepris en toutes ses dispositions
- reconnaître le rappel fondé en droit et en fait
en conséquence
- confirmer la décision administrative de rejet du 28 avril 2016
- confirmer les rappels d'impôt et de pénalité effectués par l'administration
- débouter M. et Mme [F] de toutes ses demandes
- condamner M. et Mme [F] aux entiers dépens de première instance et d'appel
- condamner M. et Mme [F] à verser à l'État la somme de 3 000 euros au titre de l'article 700 du code de procédure civile.
Aux termes de ses dernières écritures notifiées le 12 novembre 2021, M. et Mme [F] demandent à la cour de :
- confirmer le jugement entrepris en toutes ses dispositions
- déclarer irrégulière la procédure fiscale préalable à la présente procédure contentieuse
- en conséquence, annuler ladite procédure fiscale et confirmer la décharge des rehaussements
- rejeter comme étant infondée la décision de rehaussement puis de mise en recouvrement prise à l'encontre du concluant
- en conséquence, confirmer la décharge des rehaussements
- en cas de difficulté d'interprétation du droit de l'Union européenne, poser à la Cour de justice de l'Union européenne des questions préjudicielles, dans les termes suivants :
'La décision de la Commission européenne réservant la réduction ISF-PME aux PME en phases liminaires de développement doit-elle être interprétée comme interdisant la réduction aux investissements dans des holdings animatrices ne détenant pas encore de participation à la date de la souscription voire dont l'actif n'est pas encore principalement composé de titres de participations '' ;
'Le droit des aides d'Etat (articles 107 et 108 du TFUE, règlement n° 659/1999 du Conseil du 22 mars 1999 portant modalités d'application de l'article 93 du Traité CE, règlement n° 994/98 du Conseil du 7 mai 1998 sur l'application des articles 92 et 93 du Traité instituant la Communauté européenne à certaines catégories d'aides d'Etat horizontales) doit-il être interprété comme interdisant l'édiction de rescrits accordant un avantage fiscal aux seuls souscripteurs à certains véhicules d'investissement dans les PME ' Pareil rescrit ne doit-il pas donner lieu à notification préalable '' ;
* 'En présence d'un contribuable revendiquant l'application à son bénéfice de la norme fiscale énoncée dans un rescrit délivré à un autre contribuable, le principe d'effectivité du droit de l'Union européenne, ensemble la réglementation des aides d'Etat (articles 107 et 108 du TFUE, règlement n° 994/98 du Conseil du 7 mai 1998 sur l'application des articles 92 et 93 du Traité instituant la Communauté européenne à certaines catégories d'aides d'Etat horizontales) et les principes de libertés de circulation des capitaux, d'établissement et de prestations de services, ne commandent-ils pas au juge national d'ordonner la production du rescrit litigieux '' ;
- débouter le Directeur Régional des Finances Publiques d'Ile de France et du département de Paris de toutes ses demandes
- condamner le Directeur Régional des Finances Publiques d'Ile de France et du département de Paris au paiement de 10 000 euros au titre de l'article 700 du code de procédure civile.
L'ordonnance de clôture de l'instruction a été prononcée le 1er juin 2022.
Pour l'exposé complet des prétentions et de l'argumentaire des parties, il est expressément renvoyé à leurs dernières écritures susvisées conformément à l'article 455 du code de procédure civile.
MOTIFS
Il résulte des articles 885-0 V bis et 885 I Ter du code général des impôts dans leur rédaction applicable au litige que les contribuables peuvent imputer sur le montant de l'impôt de solidarité sur la fortune 75 % des versements effectués au titre de la souscription au capital initial ou aux augmentations de capital de petites et moyennes entreprises (ci-après PME) répondant à certaines conditions. Ils peuvent en outre bénéficier d'une exonération de l'impôt de solidarité sur la fortune correspondant au montant des titres reçus en contrepartie de la souscription au capital initial ou aux augmentations de capital de PME répondant à certaines conditions. Les PME doivent notamment exercer exclusivement à la date du versement et au 1er janvier de chaque année jusqu'à la cinquième année suivant la souscription, une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale à l'exclusion des activités de gestion de patrimoine mobilier définie à l'article 885 O quarter du même code.
La doctrine administrative admet que l'exonération s'applique en cas de souscription au capital de sociétés holdings animatrices de leur groupe, les assimilant à des sociétés opérationnelles au regard du dispositif de défiscalisation.
Il incombe au contribuable de justifier que la société holding anime effectivement un groupe et participe activement à la politique et au contrôle de ses filiales.
Dans le cas présent, l'administration fiscale considère que la société Holding Finarea Invest Pme n'est pas une société holding animatrice de telle sorte que M. et Mme [F] n'ont pas droit à l'exonération fiscale susvisée.
M. et Mme [F] contestent la rectification d'imposition litigieuse afférente se prévalant de l'irrégularité de la procédure et du mal fondé de la rectification. Ils se réfèrent en outre au droit européen, sollicitant que trois questions préjudicielles soient posées à la cour de justice des communautés européennes.
Sur les questions préjudicielles :
Il est soutenu que les rehaussements sont contraires au droit de l'Union européenne afférent aux aides d'Etat.
À titre liminaire, on rappellera que la mesure fiscale litigieuse n'a pas été prise afin de mettre en oeuvre le droit de l'Union européenne, mais que la commission européenne a simplement été saisie afin de déterminer si cette mesure était compatible avec le traité CE.
La Commission européenne a reconnu la comptabilité du dispositif de défiscalisation français avec le droit européen aux termes d'une décision du 11 mars 2008 (C 2008, 1055).
En premier lieu, il est prétendu que la commission n'a validé le dispositif qu'à la condition que les sociétés éligibles n'en soient qu'au stade liminaire de leur développement ce qui inclut l'amorçage et le démarrage de l'expansion y compris lorsqu'il s'agit de sociétés holdings animatrices.
Toutefois, la phase d'amorçage et de démarrage concerne manifestement les sociétés opérationnelles et non les sociétés holdings susceptibles de prendre des participations dans ces sociétés opérationnelles.
Il n'existe donc aucune difficulté d'interprétation du droit communautaire sur ce point.
En deuxième lieu, il est prétendu que les rescritsTruffle et Partech créeraient une inégalité de traitement devant la loi fiscale entre les souscripteurs placés dans une situation similaire.
Il est demandé de saisir la cour de justice afin qu'elle indique si la délivrance de tels rescrits est contraire au droit communautaire et si pareil rescrit doit donner lieu à notification préalable.
Dans le cadre du présent litige, la demande de production de ces rescrits a été définitivement rejetée puisque l'arrêt de la cour d'appel de Rouen n'a pas été cassé sur ce point.
Ensuite, même si la cour de justice considérait que la délivrance de rescrits accordant un avantage fiscal à certains souscripteurs plutôt qu'à d'autres était contraire au droit communautaire, la situation de M. et Mme [F] ne s'en trouverait pas modifiée pour autant. En effet, ce n'est pas en raison de l'application d'un rescrit qu'ils ne bénéficient pas de la réduction d'impôt invoquée, mais uniquement au motif que la société Finarea n'est pas une holding animatrice de groupe.
La deuxième question préjudicielle n'est donc pas utile à la solution du litige.
Enfin, la troisième question préjudicielle porte sur l'obligation pour le juge national d'ordonner la production d'un rescrit délivré à un tiers dont se prévaut un contribuable.
Une telle question ne vise qu'à faire juger que M. et Mme [F] étaient bien fondés en application du droit communautaire à obtenir la communication des rescrits mentionnés dans la présente affaire, c'est à dire des rescrits Truffle et Partech.
Or, la demande de production de ces rescrits a été définitivement rejetée.
Cette dernière question préjudicielle n'est donc pas utile à la solution des points de litige qui restent en débat.
Compte tenu de ces observations, les trois questions préjudicielles seront rejetées.
Sur la régularité de la procédure de rectification :
L'article L 57 du livre des procédures fiscales dispose que l'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation.
Conformément à l'article L 76 B, l'administration est en outre tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L 57 ou de la notification prévue à l'article L 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande.
En l'espèce, la proposition de rectification adressée au contribuable suivant courrier du 7 décembre 2012 rappelle tout d'abord les règles de droit applicables aux réductions d'impôts litigieuses, c'est à dire les articles du code général des impôts, les éléments de doctrine administrative ainsi que la position de la jurisprudence s'y rapportant. Ainsi, il est précisé que la cour de cassation considère que la condition d'animation n'est pas remplie lorsque la société holding est seulement en phase de recherche de prises de participation dans différentes sociétés ou encore qu'il est nécessaire de rapporter la preuve de la matérialité et de l'effectivité de l'animation au jour du fait générateur, le caractère formel d'application du régime des holdings animatrices n'étant pas suffisant en soi. Les références des arrêts sont précisées.
L'administration indique ensuite les éléments matériels sur lesquels elle s'est fondée pour conclure à la proposition de rectification et les documents en justifiant.
Ainsi, elle rappelle qu'à la date de la souscription, la société Finarea ne disposait d'aucune participation dans une société, c'est à dire qu'elle était en phase de recherches de participation. Elle se fonde pour en justifier sur le bilan clos du 30 juin 2010 de la société Finarea.
L'administration ajoute que cette société n'a pas un rôle d'animation effective se fondant sur une analyse détaillée des documents suivants : le pacte d'associés et le contrat d'animation lors de la souscription au capital de la société opérationnelle (Planet Guarantee), le rapport de gestion au titre de l'exercice du 30 juin 2010 de la société Finarea, tableau 2050 du bilan au 30 juin 2010 établissant l'état de l'actif de la société repris dans la proposition de rectification et les statuts de la société Planet Guarantee.
Aux termes d'un courrier du 11 décembre 2012, le contribuable a sollicité les pièces qui lui étaient opposées. Il est établi que l'administration fiscale lui a transmis les documents susvisés.
Il résulte en outre des échanges de courriers postérieurs (pièces n° 41 à 44) que les réponses de l'administration fiscale ont toujours été claires et dénuées d'ambiguïté sur sa position et ses arguments. Elle a en outre communiqué au contribuable avant toute mise en recouvrement le règlement intérieur du Gie Finarea qu'elle invoquait au soutien de sa proposition de rectification en réponse aux contestations de M. et Mme [F].
Ainsi, l'administration fiscale a adressé à M. et Mme [F] une proposition de rectification précisément motivée en droit et en fait, de manière à leur permettre de formuler leurs observations ou de faire connaître leur acceptation. L'administration les a en outre informés de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir la rectification litigieuse. Enfin, avant toute mise en recouvrement, l'administration a communiqué à M. et Mme [F] conformément à leur demande, une copie des différents documents obtenus de tiers sur lesquels elle se fondait.
M. et Mme [F] soutiennent toutefois que l'administration fiscale aurait dû leur communiquer l'ensemble des autres pièces dont elle disposait après le contrôle de vérification de la société Finarea.
Il est en effet établi qu'ils ont sollicité la communication de 'l'intégralité des autres pièces obtenues dans le cadre du contrôle fiscal externe de la société holding animatrice et dans le cadre du contrôle fiscal externe du GIE Finarea Services' et ce suivant courrier du 25 avril 2013.
Conformément aux observations précédentes, il ne s'agit pas des pièces sur lesquelles l'administration fiscale s'est fondée au soutien de la proposition de rectification (puisque ces pièces ont été communiquées) mais des autres pièces détenues par l'administration suite au contrôle de la société Finarea.
Au-delà des articles L 54 et L 76 B du livre des procédures fiscales, M. et Mme [F] invoquent l'application de la Charte des droits fondamentaux de l'Union Européenne.
Cette Charte s'applique aux Etats membres 'uniquement lorsqu'ils mettent en oeuvre le droit de l'Union Européenne' conformément à son article 51.
Dans le cas présent, le dispositif d'exonération fiscale n'est pas la conséquence de la mise en oeuvre du droit de l'Union Européenne.
C'est donc à tort que M. et Mme [F] invoquent l'application de cette Charte.
Compte tenu de ces observations, il n'est pas établi que la procédure de rectification mise en oeuvre par l'administration fiscale contrevient aux dispositions des articles L 57 et L 76 B du livre des procédures fiscales, ni qu'elle porte atteinte au principe du contradictoire ou aux droits de la défense.
L'irrégularité de la procédure n'est donc pas établie.
Sur le bien-fondé de la rectification :
L'acquisition de parts sociales de la société Finarea par M. et Mme [F] ne leur permettait de bénéficier des réductions d'impôt litigieuses qu'à la condition que cette société puisse être qualifiée de société holding animatrice au jour du fait générateur, c'est à dire qu'elle participe activement à la conduite de la politique et au contrôle de ses filiales.
Tout d'abord, l'absence de sanction à l'issue du contrôle de la société Finarea ne permet pas de considérer que l'administration a reconnu formellement (ou même implicitement) sa qualité de société holding animatrice de groupe ou un droit à défiscalisation au profit des contribuables ayant souscrit à son capital.
Ensuite, le fait que des rescrits existent à l'égard d'autres sociétés (Truffle et Partech) n'a aucune incidence sur la solution du présent litige. En effet, il convient uniquement de raisonner au regard de la situation de la société Finarea. On relèvera sur ce point que la demande du contribuable d'ordonner à l'administration fiscale de produire les rescrits Truffle et Partech a été définitivement rejetée, puisque l'arrêt de la cour d'appel du 13 novembre 2019 n'a pas été cassé de ce chef.
Par ailleurs, la délivrance par la société Finarea d'une attestation informant les contribuables souscripteurs qu'ils peuvent bénéficier de la réduction d'impôts litigieuse, n'est pas créatrice de droit même au profit du contribuable de bonne foi.
Comme le relève l'administration fiscale, à la date du 15 juin 2009 (c'est à dire à la date du versement du contribuable), la société Finarea ne disposait d'aucune participation dans une autre société. Elle était à cette époque en phase de recherche de participation.
M. et Mme [F] prétendent que la société Finarea a imposé aux fondateurs de la Pme Planet Guarantee un modèle de statuts type intégrant un conseil de direction, un contrat d'animation type et un pacte d'actionnaire type ou encore que cette société a supporté des coûts au titre de ses prérogatives, ce qui établirait son rôle d'animation de groupe.
Toutefois, le pacte d'associé précise au contraire que l'investissement de la société Finarea est réalisé en considération de la volonté de la société opérationnelle (Planet Guarantee) de conduire la 'stratégie de développement présentée à l'investisseur' (la société Finarea). C'est donc la société opérationnelle qui définit elle-même sa stratégie de développement.
De même, le contrat d'animation limite le rôle de la société Finarea à des missions de mise en place et de contrôle de gestion à raison d'une journée par mois qui sont distinctes d'un rôle effectif d'animation.
En outre, la prise de participation de la société Finarea dans le capital de la société opérationnelle (Planet Guarantee) est minoritaire et ne permet pas de considérer qu'elle contrôle la société cible. De même, la société Finarea est minoritaire au sein du conseil de direction.
La seule mention purement formelle selon laquelle l'objet social de la société Finarea consisterait en l'animation de filiales ne permet pas de démontrer qu'elle exerce effectivement une telle animation.
Le bilan clos au 30 juin 2010 montre que l'actif de la société Finarea était constitué de participations minoritaires (45,90 %) de valeurs mobilières de placement et disponibilités (46,89%), les autres actifs représentant 7,22 %. La société Finarea ne dispose pas de moyens propres (en particulier elle n'emploie pas de salariés) et a dû recourir à des sous-traitants pour effectuer études et prestations.
Enfin, il n'est pas plus démontré que la société Finarea a eu un rôle d'animation dans le cadre de réunions de conseils d'administration, qu'elle a donné des instructions ou encore qu'elle est intervenue de manière décisive dans la politique de développement de la société Planet Guarantee.
En conclusion, c'est à juste titre que l'administration fiscale a retenu que la société Finarea ne pouvait être considérée comme une société holding animatrice de groupe et qu'en conséquence M. et Mme [F] n'avaient pas droit à la réduction/exonération d'impôt de solidarité sur la fortune.
Le jugement sera donc infirmé en totalité. Statuant à nouveau, il convient de confirmer la décision administrative de rejet du 28 avril 2016 et de confirmer les rappels d'impôts et de pénalités.
Sur les dépens et frais irrépétibles :
Succombant, M. et Mme [F] seront condamnés aux dépens de première instance et d'appel, y compris ceux de la première instance d'appel.
Il est en outre équitable de les condamner à payer à l'Etat la somme de 3000 euros au titre de l'article 700 du code de procédure civile.
M. et Mme [F] seront déboutés de leur demande au titre des frais irrépétibles.
PAR CES MOTIFS,
Statuant par arrêt contradictoire, rendu en dernier ressort par mise à disposition au greffe ;
Infirme le jugement déféré ;
Statuant à nouveau et y ajoutant,
Confirme la décision administrative de rejet du 28 avril 2016 ;
Confirme les rappels d'impôts et les pénalités ;
Condamne M. et Mme [F] aux dépens de première instance et d'appel, y compris ceux de la première instance d'appel ;
Condamne M. et Mme [F] à payer à M. Le directeur régional des Finances publiques d'Ile-de-France et de Paris la somme de 3000 euros au titre de l'article 700 du code de procédure civile ;
Déboute M. et Mme [F] de l'intégralité de leurs demandes.
LE GREFFIER LE PRESIDENT
M. COLLET G. GUIGUESSON