Vu les procédures suivantes :
I. Par une requête, enregistrée sous le n° 2201046 le 28 février 2022, et des mémoires, enregistrés les 14 septembre 2022 et 3 janvier 2024, M. et Mme A B, représentés par la société d'exercice libéral à responsabilité limitée (Selarl) Bondiguel et Associés, demandent au tribunal :
1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à leur charge au titre des années 2003 à 2010 ainsi que des pénalités correspondantes ;
2°) de mettre à la charge de l'État le versement de la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent, dans le dernier état de leurs écritures, que :
- la procédure d'évaluation d'office suivie est irrégulière au titre des années 2008 à 2010 en l'absence de mise en demeure préalable ;
- la prescription est acquise au titre des années 2003 à 2007 dès lors que l'activité d'accueil et d'hébergement de personnes vulnérables qu'ils ont exercée ne constitue pas une activité occulte et que la proposition de rectification du 24 octobre 2011 n'a pu interrompre la prescription ;
- les travaux préparatoires de la loi de finances pour 1997, dont le troisième alinéa de l'alinéa L. 169 du livre des procédures fiscales est issu, ainsi que la réponse du ministère de l'action et des comptes publics à la question écrite n° 01030, publiée au Journal officiel du Sénat le 11 janvier 2018, ne visent, s'agissant du délai spécial de reprise, que les activités réellement clandestines et non celles dont l'administration avait nécessairement connaissance ;
- l'administration a elle-même reconnu dans le courrier de l'interlocuteur départemental du 16 juillet 2012 et dans sa décision du 29 décembre 2021 de rejet de la réclamation préalable que l'activité d'accueil et d'hébergement de personnes que les requérants ont assurée au titre des années litigieuses n'a pas été exercée de manière clandestine ;
- les paragraphes 10 et 11 de la documentation administrative n° 13 L-1218 du 1er juillet 2002 ainsi que les paragraphes 1, 80 et 90 de la documentation administrative n° BOI-CF-PGR-10-70 du 12 septembre 2012 ne conduisent à appliquer le délai spécial de reprise de dix ans qu'aux activités clandestines qui sont difficiles à identifier et non au cas où le contribuable n'a pas déposé les déclarations de TVA afférentes à une activité professionnelle déterminée mais a souscrit des déclarations d'impôt sur le revenu mentionnant les résultats générés par cette même activité ;
- le délai spécial de reprise ne doit pas être appliqué en l'espèce dès lors qu'ils doivent bénéficier du principe du droit à l'erreur puisque c'est par erreur et en toute bonne foi qu'ils ne se sont pas acquittés de leurs obligations déclaratives ;
- l'activité d'accueil et d'hébergement de personnes vulnérables exercée ne constitue pas une activité professionnelle indépendante relevant de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux dès lors qu'elle ne présente pas un caractère commercial et ne donne pas lieu à rémunération mais à indemnisation, ce que confirme le paragraphe 170 de la documentation administrative n° BOI-RSA-CHAMP-10-40-30 du 22 décembre 2020 ;
- la majoration de 80 % prévue au c) de l'article 1728 du code général des impôts ne s'applique pas dès lors qu'ils n'ont pas exercé une activité occulte ;
- à titre subsidiaire, le coefficient de 1,25 prévu au 7 de l'article 158 du code général des impôts ne peut être appliqué au titre des années 2006 à 2010 dès lors que la Cour européenne des droits de l'homme, dans son arrêt n° 26604/16 du 7 décembre 2023, a conclu à une violation de l'article 1 du protocole n° 1 à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.
Par un mémoire en défense, enregistré le 16 juin 2022, et un mémoire, enregistré le 6 septembre 2024, le directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine conclut au non-lieu à statuer à concurrence des sommes dégrevées en cours d'instance et au rejet du surplus de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme B ne sont pas fondés.
II. Par une requête, enregistrée sous le n° 2201049 le 28 février 2022, et un mémoire, enregistré le 14 septembre 2022, M. et Mme A B, représentés par la société d'exercice libéral à responsabilité limitée (Selarl) Bondiguel et Associés, demandent au tribunal :
1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes assignés au titre des années 2003 à 2010 ;
2°) de mettre à la charge de l'État le versement de la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent, dans le dernier état de leurs écritures, que :
- la prescription est acquise au titre des années 2003 à 2007 dès lors que l'activité d'accueil et d'hébergement de personnes vulnérables qu'ils ont exercée ne constitue pas une activité occulte et que la proposition de rectification du 24 octobre 2011 n'a pu interrompre la prescription ;
- les travaux préparatoires de la loi de finances pour 1997 ainsi que la réponse du ministère de l'action et des comptes publics à la question écrite n° 01030, publiée au Journal officiel du Sénat le 11 janvier 2018, ne visent, s'agissant du délai spécial de reprise, que les activités réellement clandestines et non celles dont l'administration avait nécessairement connaissance ;
- l'administration a elle-même reconnu dans le courrier de l'interlocuteur départemental du 16 juillet 2012 et dans sa décision du 29 décembre 2021 de rejet de la réclamation préalable que l'activité d'accueil et d'hébergement de personnes que les requérants ont assurée au titre des années litigieuses n'a pas été exercée de manière clandestine ;
- les paragraphes 10 et 11 de la documentation administrative n° 13 L-1218 du 1er juillet 2002 ainsi que les paragraphes 1, 80 et 90 de la documentation administrative n° BOI-CF-PGR-10-70 du 12 septembre 2012 ne conduisent à appliquer le délai spécial de reprise de dix ans qu'aux activités clandestines qui sont difficiles à identifier et non au cas où le contribuable n'a pas déposé les déclarations de TVA afférentes à une activité professionnelle déterminée mais a souscrit des déclarations d'impôt sur le revenu mentionnant les résultats générés par cette même activité ;
- le délai spécial de reprise ne doit pas être appliqué en l'espèce dès lors qu'ils doivent bénéficier du principe du droit à l'erreur puisque c'est par erreur et en toute bonne foi qu'ils ne se sont pas acquittés de leurs obligations déclaratives ;
- ils ne sont pas assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée dès lors que l'activité d'accueil et d'hébergement de personnes exercée se caractérise par un lien de subordination à l'égard de l'union départementale des associations familiales du Morbihan qui, seule, décide de leur confier les pensionnaires et fixe les montants des indemnités accordées ; l'activité exercée n'est pas à but lucratif puisque les personnes sont hébergées à leur domicile et partagent des pièces communes avec eux ;
- l'activité d'accueil et d'hébergement de personnes exercée est similaire à celle des accueillants familiaux qui ne relèvent pas des impôts commerciaux mais de la catégorie des traitements et salaires, ce que confirme le paragraphe 170 de la documentation administrative n° BOI-RSA-CHAMP-10-40-30 du 22 décembre 2020 ;
- à titre subsidiaire, l'administration n'est pas fondée à appliquer le taux normal de taxe sur la valeur ajoutée dès lors que le a) de l'article 279 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable, prévoyait un taux réduit de 5,5 % pour ce qui concerne les prestations relatives à la " fourniture de logement et aux trois quarts du prix de pension ou de demi-pension dans les établissements d'hébergement " ;
- la majoration de 80 % prévue au c) de l'article 1728 du code général des impôts ne s'applique pas dès lors qu'ils n'ont pas exercé une activité occulte.
Par un mémoire en défense, enregistré le 16 juin 2022, et un mémoire, enregistré le 6 septembre 2024, le directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme B ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces des dossiers.
Vu :
- la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et son premier protocole additionnel ;
- la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 ;
- la directive 2006/112 du Conseil du 28 novembre 2006 ;
- le code de commerce ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la loi n° 89-475 du 10 juillet 1989 ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Ambert,
- les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public,
- et les observations de Me Poirrier-Jouan, représentant M. et Mme B.
Considérant ce qui suit :
1. M. et Mme B ont exercé une activité d'accueil et d'hébergement au sein de leur ferme de personnes placées par l'union départementale des associations familiales du Morbihan ainsi que par la direction départementale des affaires sanitaires et sociales du Morbihan. Ils ont perçu en contrepartie des indemnités versées mensuellement. A la suite d'une vérification de comptabilité concernant la période du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2010, l'administration a, par une proposition de rectification du 24 octobre 2011, rectifié les bénéfices industriels et commerciaux de M. et Mme B au titre des années 2003 à 2010 et mis à leur charge au titre de la période correspondante des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, tout en assortissant les droits ainsi notifiés de pénalités. Par des réclamations des 13 janvier 2020 et 14 février 2020, M. et Mme B ont contesté les impositions ainsi mises à leur charge. Ces réclamations ont fait l'objet de deux décisions de rejet datées du 29 décembre 2021. Par les requêtes n° 2201046 et n° 2201049, M. et Mme B demandent de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à leur charge au titre des années 2003 à 2010 et des pénalités correspondantes ainsi que la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes assignés au titre de la période correspondant à ces années. Ces requêtes présentent à juger des questions analogues. Il y a dès lors lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement.
Sur l'étendue du litige :
2. Par une décision du 5 septembre 2024, l'administration a dégrevé M. et Mme B des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu en litige à hauteur de 44 808 euros, somme correspondant à l'application, en droits et pénalités, du coefficient de 1,25 au montant de leurs bénéfices industriels et commerciaux. Il n'y a dès lors lieu ni de statuer sur les conclusions en décharge à concurrence de la somme ainsi dégrevée ni d'examiner les moyens présentés à l'appui de ces conclusions.
Sur la prescription :
En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :
3. Aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. / () Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque le contribuable exerce une activité occulte. L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite. / Le droit de reprise mentionné au troisième alinéa ne s'applique qu'aux seules catégories de revenus que le contribuable n'a pas fait figurer dans une quelconque des déclarations qu'il a déposées dans le délai légal. Il ne s'applique pas lorsque des revenus ou plus-values ont été déclarés dans une catégorie autre que celle dans laquelle ils doivent être imposés. () ".
4. Aux termes de l'article L. 176 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " Pour les taxes sur le chiffre d'affaires, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l'article 269 du code général des impôts. / () Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle la taxe est devenue exigible () lorsque le contribuable exerce une activité occulte. L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite. () ".
5. Il résulte de ces dispositions que, dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalité des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, l'administration doit être réputée apporter la preuve, qui lui incombe, de l'exercice occulte de l'activité professionnelle si le contribuable n'est pas lui-même en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ses obligations déclaratives.
6. Il résulte de l'instruction, en premier lieu, que les requérants n'ont bénéficié d'aucun agrément pour le fonctionnement de leur activité d'accueil et d'hébergement de personnes vulnérables, laquelle les conduisait à héberger jusqu'à seize personnes. En deuxième lieu, si les requérants soutiennent qu'une somme de 5 052 euros a été déclarée au titre de l'année 2008 dans la catégorie des traitements et salaires, cette somme, qui correspond à la rétribution versée en application de contrats de travail portant sur l'hébergement de deux personnes, a été prise en compte dans la proposition de rectification du 24 octobre 2011 et n'a pas trait à l'activité industrielle et commerciale d'hébergement qu'ils ont par ailleurs menée pour leur propre compte. Or, au titre des années litigieuses, ils n'ont pas déposé dans le délai légal de déclaration au titre de cette activité. Enfin, aucune formalité d'immatriculation auprès d'un centre de formalités des entreprises ou auprès du greffe d'un tribunal de commerce n'a été effectuée.
7. M. et Mme B se prévalent d'une erreur justifiant qu'ils ne se soient acquittés d'aucune de leurs obligations déclaratives. Ils relèvent qu'un certificat d'un contrôleur des impôts du centre des impôts de Pontivy du 2 mai 1989 indique que les revenus perçus par eux pour l'accueil à leur domicile d'incapables majeurs ne sont pas imposables. Toutefois, ce certificat est, de plus de dix années, antérieur aux impositions litigieuses et est notamment antérieur à l'entrée en vigueur de la loi du 10 juillet 1989 relative à l'accueil par des particuliers, à leur domicile, à titre onéreux, de personnes âgées ou handicapées, dont l'article 6 prévoit l'imposition de la rémunération journalière des services rendus par le particulier hébergeant des personnes âgées ou handicapées. L'activité d'accueil et d'hébergement de personnes exercée par les requérants au cours des années litigieuses doit ainsi être regardée comme une activité exercée de manière occulte au sens des articles L. 169 et L. 176 du livre des procédures fiscales. La circonstance que plusieurs administrations étaient informées de l'exercice de leur activité et que des visites de vérification des conditions de vie des personnes hébergées étaient régulièrement organisées est à cet égard sans incidence. Il en est de même du fait que le directeur de l'union départementale des associations familiales du Morbihan ait signé les contrats d'hébergement des personnes accueillies. Contrairement à ce qui est soutenu par les requérants, dès lors qu'ils ont exercé une activité occulte, le droit de reprise de l'administration a pu valablement s'exercer jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. La prescription n'était ainsi pas acquise lorsqu'a été adressée la proposition de rectification du 24 octobre 2011, qui l'a interrompue.
En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :
8. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " () Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. () ".
9. Les requérants se prévalent, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des travaux préparatoires de la loi de finances pour 1997, de la réponse du ministère de l'action et des comptes publics à la question écrite n° 01030, publiée au Journal officiel du Sénat le 11 janvier 2018, des paragraphes 10 et 11 de la documentation administrative n° 13 L-1218 du 1er juillet 2002 ainsi que des paragraphes 1, 80 et 90 de la documentation administrative n° BOI-CF-PGR-10-70 du 12 septembre 2012. Toutefois, ces textes ne comportent pas d'interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement.
Sur le surplus des moyens relatifs à l'impôt sur le revenu :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
10. Aux termes de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales : " Peuvent être évalués d'office : / 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales, ou des revenus d'exploitations agricoles imposables selon un régime de bénéfice réel, lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 53 A du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal ; () Les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus aux 1° et 2°. ". Aux termes de l'article L. 68 du même livre, dans sa rédaction alors applicable : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure. / Toutefois, il n'y a pas lieu de procéder à cette mise en demeure : / () 3° Si le contribuable ne s'est pas fait connaître d'un centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce ou s'il s'est livré à une activité illicite () ".
11. Ainsi qu'il a été dit aux points 6 et 7, les requérants ne se sont pas fait connaître auprès d'un centre de formalités des entreprises ou d'un greffe du tribunal de commerce et aucun élément ne révèle qu'une telle omission déclarative procèderait d'une erreur excusable. Ainsi, ils doivent être regardés comme s'étant livrés à une activité occulte au sens de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales. Il n'y avait ainsi pas lieu, pour l'administration, de procéder à l'envoi de la mise en demeure prévue au premier alinéa de l'article L. 68 du livre des procédures fiscales avant de réaliser l'évaluation d'office. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la procédure d'imposition suivie serait irrégulière.
En ce qui concerne la détermination de la catégorie d'imposition :
S'agissant de l'application de la loi fiscale :
12. Aux termes de l'article 34 du code général des impôts : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale. () ".
13. Il résulte de l'instruction que M. et Mme B ont accueilli et hébergé dans des chambres individuelles au sein de leur ferme jusqu'à seize personnes, de manière permanente, tout au long de l'année. Des contrats d'hébergement ont été conclus avec l'union départementale des associations familiales du Morbihan. Ces contrats prévoyaient un suivi médico-social et le versement d'une somme mensuelle à M. et Mme B. Les sommes afférentes ont d'ailleurs été versées sur les comptes bancaires de M. et Mme B. L'activité des requérants a généré des bénéfices à hauteur de 27 424 euros en 2003, 36 943 euros en 2004, 49 067 euros en 2005, 37 979 euros en 2006, 58 556 euros en 2007, 53 166 euros en 2008, 65 383 euros en 2009 et 79 290 euros en 2010. Contrairement à ce que soutiennent les requérants, l'activité litigieuse a ainsi été exercée de manière habituelle, pour leur propre compte et, nonobstant sa finalité sanitaire et sociale, présentait un caractère lucratif. La circonstance que les sommes versées soient d'un montant inférieur à celui d'autres intervenants ou établissements est à cet égard sans incidence. L'administration a pu ainsi légalement imposer les bénéfices réalisés par les requérants dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.
S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale :
14. Les requérants se prévalent, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 170 de la documentation administrative n° BOI-RSA-CHAMP-10-40-30 du 22 décembre 2020. Toutefois, ce texte n'est pas applicable à leur situation puisqu'il a trait aux accueillants familiaux agréés employés par des personnes morales de droit public ou de droit privé, ce qui n'est pas le cas de M. et Mme B.
15. Il résulte de ce qui précède que le surplus des conclusions de M. et Mme B tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à leur charge au titre des années 2003 à 2010 doit être rejeté.
Sur le surplus des moyens relatifs à la taxe sur la valeur ajoutée :
En ce qui concerne l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée :
S'agissant de l'application de la loi fiscale :
16. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. () ". Aux termes de l'article 256 A du même code : " Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention. / Ne sont pas considérés comme agissant de manière indépendante : / - les salariés et les autres personnes qui sont liés par un contrat de travail ou par tout autre rapport juridique créant des liens de subordination en ce qui concerne les conditions de travail, les modalités de rémunération et la responsabilité de l'employeur ; / - les travailleurs à domicile dont les gains sont considérés comme des salaires, lorsqu'ils exercent leur activité dans les conditions prévues aux articles L. 7412-1, L. 7412-2 et L. 7413-2 du code du travail. / Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. Est notamment considérée comme activité économique une opération comportant l'exploitation d'un bien meuble corporel ou incorporel en vue d'en retirer des recettes ayant un caractère de permanence. ". Aux termes de l'article L. 121-1 du code de commerce : " Sont commerçants ceux qui exercent des actes de commerce et en font leur profession habituelle. ".
17. Il ne résulte pas de l'instruction que, dans le cadre de l'exercice de leur activité d'accueil de personnes vulnérables, M. et Mme B aient été placés dans un lien de subordination à l'égard de l'union départementale des associations familiales du Morbihan, notamment. D'une part, les requérants disposaient d'une grande liberté dans l'organisation de leur activité d'accueil et d'hébergement et étaient libre d'accepter ou de refuser le placement des personnes proposées. D'autre part, il ne ressort pas des termes des contrats d'hébergement et de parrainage produits que la somme versée mensuellement à M. et Mme B n'ait pas été librement fixée entre les parties au contrat. Dans ces circonstances, et compte tenu de ce qui a été dit au point 11, M. et Mme B ne sont pas fondés à soutenir que cette activité n'aurait pas été exercée de manière indépendante et n'aurait pas présenté de caractère économique. La circonstance que les personnes hébergées partageaient des pièces communes avec M. et Mme B est à cet égard sans incidence. Il s'ensuit que les requérants sont, en application des dispositions de l'article L. 256 A du code général des impôts, assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée à raison de cette activité.
S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale :
18. Les requérants se prévalent, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 170 de la documentation administrative n° BOI-RSA-CHAMP-10-40-30 du 22 décembre 2020. Toutefois, ce texte n'est pas applicable à leur situation puisqu'il a trait, d'une part aux revenus imposables à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des traitements et salaires et, d'autre part, aux accueillants familiaux agréés employés par des personnes morales de droit public ou de droit privé, ce qui n'est pas le cas de M. et Mme B.
En ce qui concerne le taux de taxe sur la valeur ajoutée applicable :
19. D'une part, aux termes de l'article 279 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2003 : " La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 5,50 % en ce qui concerne : / a. Les prestations relatives : / à la fourniture de logement et aux trois quarts du prix de pension ou de demi-pension dans les établissements d'hébergement ; ce taux s'applique aux locations meublées dans les mêmes conditions que pour les établissements d'hébergement ; / à la fourniture de logement et de nourriture dans les maisons de retraite. Ce taux s'applique également aux prestations exclusivement liées à l'état de dépendance des personnes âgées hébergées dans ces établissements et qui sont dans l'incapacité d'accomplir les gestes essentiels de la vie quotidienne () ". Aux termes de ce même article, dans sa rédaction applicable au titre de la période du 1er janvier 2004 à 2010 : " La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 5,50 % en ce qui concerne : / a. Les prestations relatives : / à la fourniture de logement et aux trois quarts du prix de pension ou de demi-pension dans les établissements d'hébergement ; ce taux s'applique aux locations meublées dans les mêmes conditions que pour les établissements d'hébergement ; / à la fourniture de logement et de nourriture dans les maisons de retraite et les établissements accueillant des personnes handicapées. Ce taux s'applique également aux prestations exclusivement liées, d'une part, à l'état de dépendance des personnes âgées et, d'autre part, aux besoins d'aide des personnes handicapées, hébergées dans ces établissements et qui sont dans l'incapacité d'accomplir les gestes essentiels de la vie quotidienne () ".
20. D'autre part, aux termes du 4 de l'article 12 de la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977, abrogée au 1er janvier 2007 : " () Les États membres peuvent également appliquer soit un, soit deux taux réduits. Ces taux réduits sont fixés à un pourcentage de la base d'imposition qui ne peut être inférieur à 5 % et ils s'appliquent uniquement aux livraisons de biens et aux prestations de service des catégories visées à l'annexe H. () ". Dans la liste des prestations de services et des livraisons de biens pouvant faire l'objet des taux réduits visés à l'article 12, laquelle figure à l'annexe III à la directive, sont mentionnés, au point 11, " L'hébergement fourni dans des hôtels et établissements similaires, y compris la fourniture d'hébergement de vacances et la location d'emplacements de camping et d'emplacements pour caravanes " et, au point 14, " La prestation de services et la livraison de biens par des organismes reconnus comme ayant un caractère social par les États membres et engagés dans des œuvres d'aide et de sécurité sociales, dans la mesure où ces prestations et services ne sont pas exonérés en vertu de l'article 13 ". Aux termes de l'article 98 de la directive 2006/112 du Conseil du 28 novembre 2006, applicable à compter du 1er janvier 2007 : " 1. Les États membres peuvent appliquer soit un, soit deux taux réduits. / 2. Les taux réduits s'appliquent uniquement aux livraisons de biens et aux prestations de services des catégories figurant à l'annexe III. ". Dans la liste des prestations de services et des livraisons de biens pouvant faire l'objet des taux réduits visés à l'article 98, laquelle figure à l'annexe III à la directive, sont mentionnés, au point 12, " l'hébergement fourni dans des hôtels et établissements similaires, y compris la fourniture d'hébergement de vacances et la location d'emplacements de camping et d'emplacements pour caravanes " et, au point 15, " la livraison de biens et la prestation de services par des organismes reconnus comme ayant un caractère social par les États membres et engagés dans des œuvres d'aide et de sécurité sociales, dans la mesure où ces opérations ne sont pas exonérées en vertu des articles 132, 135 et 136 ".
21. Il résulte des dispositions du a) de l'article 279 du code général des impôts, éclairées par les articles précités de la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 et de la directive 2006/112 du Conseil du 28 novembre 2006, dont elles assurent la transposition, et qui, eu égard à leur caractère dérogatoire, doivent être interprétées strictement ainsi que l'a rappelé la Cour de justice de l'Union européenne au point 27 de son arrêt C-715/18 du 17 décembre 2019, que les prestations d'hébergement qu'elles mentionnent sont uniquement celles dispensées soit par des hôtels, des campings ou des établissements entrant en concurrence effective avec de tels établissements soit par des maisons de retraite ou, à compter du 1er janvier 2004, des établissements habilités à accueillir des personnes handicapées.
22. Il résulte de l'instruction que les prestations tenant à la fourniture d'un logement, fournies par M. et Mme B au titre des années litigieuses, dont il est constant qu'elles présentaient un caractère sanitaire et social, ne sont pas de même nature que celles réalisées par un hôtel ou un camping. Par ailleurs, alors qu'il n'est aucunement allégué que l'activité de M. et Mme B soit assimilable à celle d'une maison de retraite, aucun élément issu de l'instruction ne permet de quantifier et même de caractériser une activité d'accueil de personnes handicapées au titre de la période litigieuse ni ne révèle qu'une telle activité, à supposer qu'elle ait été réalisée, ait fait l'objet d'un agrément ou d'une quelconque habilitation. Enfin, l'administration ne conteste, certes, pas que M. et Mme B ont fourni des prestations d'accueil de personnes vulnérables. Toutefois, à supposer que de telle prestations aient le caractère d'opérations réalisées par un organisme reconnu comme ayant un caractère social et comme étant engagé dans des œuvres d'aide et de sécurité sociales, au sens des dispositions, citées au point 23 ci-dessus, de la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 et de la directive 2006/112 du Conseil du 28 novembre 2006, le législateur français n'a pas entendu attribuer un taux réduit à des opérations ainsi définies, lorsque, comme en l'espèce, elles n'entrent pas dans les catégories limitativement mentionnées à l'article 279 du code général des impôts. Il suit de là que c'est à bon droit que l'administration a appliqué aux opérations réalisées par M. et Mme B au titre de la période litigieuse le taux normal de taxe sur la valeur ajoutée.
Sur les pénalités :
23. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : () c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte. () ".
24. Ainsi qu'il a été dit ci-dessus, les requérants ont exercé une activité occulte, sans justifier d'une erreur excusable. Ils ne sont ainsi pas fondés à demander la décharge de la majoration de 80 % prévue à l'article 1728 du code général des impôts, laquelle a été appliquée tant en matière d'impôt sur le revenu que de taxe sur la valeur ajoutée.
25. Il résulte de tout ce qui précède que le surplus des conclusions à fin de décharge doit être rejeté. Il appartiendra néanmoins aux requérants, s'ils s'y croient fondés, de solliciter de l'administration une remise gracieuse compte tenu des circonstances très particulières de l'espèce.
Sur les frais liés au litige :
26. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre une somme à la charge de l'Etat, qui n'est pas, pour l'essentiel, la partie perdante, au titre des frais exposés par M. et Mme B et non compris dans les dépens.
D É C I D E :
Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à la charge de M. et Mme B au titre des années 2003 à 2010 à concurrence de la somme, en droits et pénalités, de 44 808 euros, dégrevée en cours d'instance.
Article 2 : Le surplus des conclusions des requêtes est rejeté.
Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme A B et au directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine.
Délibéré après l'audience du 18 septembre 2024, à laquelle siégeaient :
M. Jouno, président,
M. Albouy, premier conseiller,
M. Ambert, conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 2 octobre 2024.
Le rapporteur,
signé
A. AmbertLe président,
signé
T. Jouno
La greffière,
signé
S. Guillou
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Nos 2201046, 2201049