Vu la procédure suivante :
I - Par une requête et un mémoire enregistrés les 17 mars et 14 décembre 2023 sous le n° 2302182, M. A B, représenté par Me Chabil, doit être regardé comme demandant au tribunal :
1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, des prélèvements sociaux, et des majorations mis à sa charge au titre de l'année 2017 ;
2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 600 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice.
Il soutient que :
- l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales dès lors qu'elle n'a pas fait état du droit de communication exercé auprès de la SARL Kusadasi, fournisseur de la société Nisagul ;
- la procédure prévue par les dispositions de l'article 117 du code général des impôts n'a pas été respectée ; le dossier montre l'intervention d'un tiers en la personne de son père ;
- il conteste le rejet de la comptabilité de la société Nisagul ;
- la reconstitution du chiffre d'affaires n'est pas pertinente dès lors que le service a utilisé des données d'août et septembre 2020 pour reconstituer le chiffre d'affaires et les recettes des exercices 2017 et 2018 alors qu'il a constaté une dégradation du coefficient vente/achats revendus de 2017 à 2018 avant son amélioration en 2019 et 2020 ; la méthode utilisée par le service entraîne une exagération des bases d'imposition, que l'objectif de la société est de fournir des assiettes garnies ce qui implique plus de dépenses pour un chiffre d'affaires identique ;
- l'annulation des rehaussements entraîne celle de l'imposition sur le revenu ;
- le service ne démontre pas qu'il a perçu les sommes en litige ;
- les décisions de rejet sont insuffisamment motivées ;
- le service a rejeté la seconde réclamation présentée par la société Nisagul au motif qu'elle était identique à la première sans tenir compte de l'attestation jointe à cette réclamation.
Par un mémoire en défense enregistré le 14 juin 2023, le directeur de la direction régionale des Finances publiques d'Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés.
Par une ordonnance du 14 juin 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 2 juillet 2024.
II - Par une requête et un mémoire enregistrés les 17 mars et 14 décembre 2023 sous le n° 2302183, M. A B, représenté par Me Chabil, doit être regardée comme demandant au tribunal :
1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, des prélèvements sociaux, des majorations mis à sa charge au titre de l'année 2018 ;
2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 600 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice.
Il soutient que :
- l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales dès lors qu'elle n'a pas fait état du droit de communication exercé auprès de la SARL Kusadasi, fournisseur de la société Nisagul ;
- la procédure prévue par les dispositions de l'article 117 du code général des impôts n'a pas été respectée ; le dossier montre l'intervention d'un tiers en la personne de son père ;
- il conteste le rejet de la comptabilité de la société Nisagul ;
- la reconstitution du chiffre d'affaires n'est pas pertinente dès lors que le service a utilisé des données d'août et septembre 2020 pour reconstituer le chiffre d'affaires et les recettes des exercices 2017 et 2018 alors qu'il a constaté une dégradation du coefficient vente/achats revendus de 2017 à 2018 avant son amélioration en 2019 et 2020 ; la méthode utilisée par le service entraîne une exagération des bases d'imposition, que l'objectif de la société est de fournir des assiettes garnies ce qui implique plus de dépenses pour un chiffre d'affaires identique ;
- l'annulation des rehaussements entraîne celle de l'imposition sur le revenu ;
- le service ne démontre pas qu'il a perçu les sommes en litige ;
- les décisions de rejet sont insuffisamment motivées ;
- le service a rejeté la seconde réclamation présentée par la société Nisagul au motif qu'elle était identique à la première sans tenir compte de l'attestation jointe à cette réclamation.
Par un mémoire en défense enregistré le 14 juin 2023, le directeur de la direction régionale des Finances publiques d'Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés.
Par une ordonnance du 14 juin 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 2 juillet 2024.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Bardad, première conseillère ;
- les conclusions de Mme Collomb, rapporteure publique.
Considérant ce qui suit :
1. La société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) Nisagul, créée le 26 mai 2017, dont l'associé unique est M. A B, exploite un établissement de restauration rapide de type " Kebab ". Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des exercices clos en 2017 et 2018. A l'issue des opérations de contrôle, le service lui a notifié, selon la procédure contradictoire prévue par les articles L. 55 et suivants du livre des procédures fiscales, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, des majorations et intérêts de retard au titre des exercices clos en 2017 et 2018 précités. L'administration a considéré que les omissions de recettes constatées lors de ce contrôle étaient constitutives de revenus distribués au profit de M. B, en sa qualité de maître de l'affaire, et les a imposés, au titre des années 2017 et 2018, entre les mains de l'intéressé, selon la procédure contradictoire, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement du c) de l'article 111 du code général des impôts. Par les présentes requêtes, M. B demande la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, des prélèvements sociaux, des majorations mis à sa charge au titre des années 2017 et 2018.
Sur la jonction :
2. Les requêtes enregistrées sous les n° 23002182 et 2302183 pour M. B, présentent à juger des questions semblables et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
3. En premier lieu, le moyen tiré des irrégularités qui auraient entaché la procédure d'imposition suivie à l'encontre de la société Nisagul, soumise au régime des sociétés de capitaux, qui ont donné lieu à des rehaussements d'impôt sur les sociétés, est inopérant à l'égard des impositions personnelles mises à la charge du bénéficiaire de revenus réputés distribués par cette société.
4. En deuxième lieu, aux termes de l'article 117 du code général des impôts : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. / En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759. ".
5. Il résulte de ces dispositions que si l'administration s'abstient d'inviter une personne morale à lui faire parvenir des indications sur les bénéficiaires d'un excédent de distribution qu'elle a constaté, cette abstention a seulement pour effet de la priver de la possibilité d'assujettir ladite personne morale à la pénalité prévue à l'article 1759 du code général des impôts à raison des sommes correspondantes mais est sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'égard des personnes physiques qui ont bénéficié de la distribution et que l'administration, compte tenu des renseignements dont elle dispose, est en mesure d'identifier.
6. Contrairement à ce que soutient le requérant, la circonstance que l'administration n'a pas demandé à la société Nisagul de désigner le bénéficiaire des distributions résultant de la rectification de son résultat est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'encontre de l'intéressé.
7. En dernier lieu, les irrégularités qui peuvent entacher la décision par laquelle l'administration rejette la réclamation contentieuse présentée par un contribuable sont sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition et sur le bien-fondé des impositions contestées. Par suite, les moyens tirés de l'insuffisance de motivation de la décision de rejet de la réclamation présentée par le requérant et, en tout état de cause, de l'irrégularité de la décision de rejet de la réclamation formulée par la société Nisagul à la supposer établie, sont inopérants et doivent être écartés.
Sur le bien-fondé de l'imposition :
8. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () c. Les rémunérations et avantages occultes () ". En cas de refus des propositions de rectifications par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle.
En ce qui concerne le rejet de la comptabilité :
9. Aux termes de l'article 54 du code général des impôts : " Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration. () ". Aux termes du 3° du I de l'article 286 du même code, dans sa rédaction applicable au litige : " Toute personne assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée doit () si elle ne tient pas habituellement une comptabilité permettant de déterminer son chiffre d'affaires tel qu'il est défini par le présent chapitre, avoir un livre aux pages numérotées sur lequel elle inscrit, jour par jour, sans blanc ni rature, le montant de chacune de ses opérations, en distinguant, au besoin, ses opérations taxables et celles qui ne le sont pas. / Chaque inscription doit indiquer la date, la désignation sommaire des objets vendus, du service rendu ou de l'opération imposable, ainsi que le prix de la vente ou de l'achat, ou le montant des courtages, commissions, remises, salaires, prix de location, intérêts, escomptes, agios ou autres profits. / Toutefois, les opérations au comptant peuvent être inscrites globalement en comptabilité à la fin de chaque journée lorsqu'elles sont inférieures à 76 € pour les ventes au détail et les services rendus à des particuliers. Le montant des opérations inscrites sur le livre est totalisé à la fin du mois. / Le livre prescrit ci-dessus ou la comptabilité en tenant lieu, ainsi que les pièces justificatives des opérations effectuées par les redevables, notamment les factures d'achat, doivent être conservés selon les modalités prévues au I de l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales ; les pièces justificatives relatives à des opérations ouvrant droit à une déduction doivent être d'origine ; () ". Une comptabilité présentée au cours d'un contrôle comporte de graves irrégularités lorsque, notamment, l'exploitant n'est pas en mesure de produire les pièces justificatives permettant d'établir le détail et la réalité des recettes enregistrées globalement, ce qui empêche de rattacher les produits vendus aux factures d'achat correspondantes. À cet égard, si les dispositions précitées du 3° du I de l'article 286 du code général des impôts prévoient que les opérations au comptant peuvent être inscrites en comptabilité à la fin de chaque journée, lorsqu'elles sont inférieures à un certain montant, elles n'exonèrent pas le contribuable de l'obligation de produire, conformément aux dispositions de l'article 54, des pièces justificatives telles que des fiches de caisse ou bandes de caisse enregistreuse, de nature à établir la consistance des recettes portées en comptabilité. Il s'ensuit que l'absence de présentation de telles pièces justificatives de recettes suffit pour que la comptabilité d'une entreprise soit regardée comme dépourvue de valeur probante.
10. Il résulte de l'instruction notamment de la proposition de rectification du 10 novembre 2020 que le vérificateur, pour écarter la comptabilité comme non probante, a relevé que la société Nisagul a présenté un brouillard de caisse correspondant à l'édition mensuelle de tableaux " excel ". Pour chaque journée, les recettes étaient réparties en fonction du mode de règlement (espèces, chèques, cartes bancaires et tickets restaurant) et du taux de taxe sur la valeur ajoutée (10 % ou 20 %). Toutefois, la société Nisagul n'a présenté aucune pièce journalière de nature à justifier le montant des recettes journalières réalisées (notes, tickets, factures, bandes de caisse enregistreuse, etc.) ni justificatif permettant de corroborer la répartition des recettes entre les taux de taxe sur la valeur ajoutée de 10 % et 20 %. L'examen des tableaux a fait apparaître que les recettes en espèces étaient systématiquement arrondies à la dizaine d'euros contrairement aux recettes chèques et cartes bancaires. Il en était, de même, pour les recettes relevant du taux de taxe sur la valeur ajoutée de 20 %. Par ailleurs, le service a relevé des anomalies ou des incohérences en ce qui concerne les achats, les stocks et les coefficients " Ventes H.T./Achats revendus ". L'administration fiscale apporte ainsi la preuve de l'existence de graves irrégularités. Dans ces conditions, l'absence de présentation de pièces justificatives de recettes suffit à regarder l'administration comme établissant que la comptabilité de la société requérante, qui n'a pu fournir le détail de ces ventes journalières, est dépourvue de valeur probante.
11. Il résulte ainsi de ce qui précède que le vérificateur était fondé à rejeter la comptabilité comme étant insuffisamment probante et à procéder à la reconstitution du chiffre d'affaires de la société Nisagul.
En ce qui concerne la reconstitution des recettes :
12. Il résulte de l'instruction qu'après avoir rejeté la comptabilité de la société Nisagul comme dépourvue de caractère probant en l'absence de présentation des pièces justificatives des recettes comptabilisées, le vérificateur a reconstitué le chiffre d'affaires et le bénéfice sur la période vérifiée en se fondant sur les conditions d'exploitation de l'entreprise. En l'espèce, l'administration fiscale a procédé à la reconstitution du chiffre d'affaires de l'établissement exploité par la société requérante au titre des exercices clos en 2017 et 2018, comportant 54 places assises, ouverts 7 jours sur 7, de 11 à 23 heures, à partir de deux méthodes fondées sur les achats de boissons et de viande. D'une part, la première méthode a consisté à déterminer un chiffre d'affaires " boissons ", puis le chiffre d'affaires " nourriture " à partir des ventes de boissons associées à la vente de nourriture. Les achats ont été saisis à partir des factures présentées ou obtenues par l'exercice du droit de communication effectués auprès des fournisseurs de la société. Les quantités consommées (vendues, offertes, prélevées ou perdues au cours de l'exercice) ont été déterminées à partir du stock de l'année 2017, selon la formule " achats de l'exercice + stock à l'ouverture - stock à la clôture ", les stocks comptabilisés au 31 décembre 2018 de pain, viandes, frites et boissons apparaissant manifestement erronés et fortement majorés au regard des achats effectués tel que cela résulte des irrégularités entachant la comptabilité. Les boissons alcolisées et non alcolisées ont été valorisées dans la reconstitution du chiffre d'affaires. Dans un souci de réalisme économique, l'administration fiscale s'est également fondée sur le relevé détaillé des ventes auquel le représentant de la société a lui-même procédé, à la demande du service, sur une période de trois semaines en relevant pour chaque journée le nombre de repas servis répartis de la manière suivante : Kebab (viande kebab), Galettes (viande kebab), Box, Assiettes, Royal, Kebab (Kofte, steak, poulet), Galette (Kofte, steak, poulet), frites en menu. Les " frites en menu " correspondant à la vente d'une barquette de frites et d'une boisson selon l'une des trois formules de menus. La société requérante a indiqué, lors des opérations de contrôle, ne plus vendre d'alcool depuis le début de l'année 2020. Le service vérificateur a noté que d'après le relevé des ventes précité, les recettes d'un montant de 24 285,50 euros résultaient de la confection de 3 333 plats, soit 3 200 plats vendus, 133 offerts et 1 395 euros de boissons. En outre, l'administration fiscale a tenu compte d'un taux de 10 % pour les boissons offertes aux clients, prélevées par le personnel en plus de celle consommées durant leur repas, les pertes et les invendus, non contesté par la société requérante. Le vérificateur a ainsi déterminé le chiffre d'affaires repas à partir du nombre de boissons vendues avec de la nourriture. D'autre part, le service vérificateur a utilisé la méthode des achats de viandes , pour corroborer la pertinence des résultats obtenus par la méthode des achats de boissons, consistant à évaluer le chiffre d'affaires nourriture à partir des achats revendus de viande. Les deux méthodes ayant donné des résultats du même ordre, le service vérificateur a retenu la moyenne issue des deux méthodes. Enfin, à la suite de l'interlocution départementale du 10 novembre 2021, l'administration a appliqué, pour l'exercice 2018, une méthode de reconstitution du chiffre d'affaires réalisé au taux de taxe sur la valeur ajoutée de 10 % (nourriture et boissons sans alcool) en retenant un taux de marge brute de 66 %.
13. Pour contester le montant des revenus distribués par la société Nisagul, M. B se borne à faire valoir que le service n'était pas fondé à utiliser les données de l'année 2020 alors que l'activité était bien maîtrisée, pour reconstituer le chiffre d'affaires des années 2017 et 2018, relatives au début de son activité. Toutefois, il ne résulte pas de l'instruction que les conditions d'exploitation aient changé sur l'ensemble de cette période alors que selon la proposition de rectification du 10 novembre 2020, la carte présentée n'avait pas été modifiée tant en ce qui concerne les plats proposés que les tarifs appliquées. Par ailleurs, le requérant n'est pas davantage fondé à se prévaloir du fait que le vérificateur aurait constaté une dégradation du coefficient vente/achats revendus de 2017 à 2018 dès lors que la variation de productivité à la supposer établie est sans incidence sur la reconstitution de recettes fondée sur un ratio entre le nombre de bouteilles ou le nombre de parts de viande revendues par rapport au chiffre d'affaires qu'elle a réalisé et non pas sur l'application d'un coefficient aux achats revendus, le vérificateur s'étant borné à relever la variation du coefficient " achats revendus " pour constater le caractère irrégulier et non probant de la comptabilité au titre des exercices vérifiés. Enfin, le requérant se borne à prétendre que l'objectif de la société est de fournir des assiettes garnies ce qui impliquerait une augmentation de ses charges pour un chiffre d'affaires identique sans produire d'élément permettant d'apprécier et d'établir ses allégations.
14. Compte tenu de l'ensemble des éléments relevés par l'administration pour établir le bien-fondé des rectifications notifiées à la société Nisagul sur le fondement des articles 38, 278, 279 et 269 du code général des impôts, le requérant, qui n'apporte aucun élément probant, n'est pas fondé à soutenir que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires suivie par l'administration serait excessivement sommaire ou radicalement viciée dans son principe. En outre, M. B ne propose pas une méthode de reconstitution plus précise que celle retenue par le service. Par suite, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve de l'insuffisance des recettes comptabilisées et comme établissant que les sommes qu'elle a réintégrées dans le chiffre d'affaires de la société Nisagul présentaient le caractère de recettes imposables.
15. En dernier lieu, pour imposer entre les mains de M. B les sommes réintégrées au résultat imposable de la société par actions simplifiée unipersonnelle Nisagul sur le fondement du c) de l'article 111 du code général des impôts, le service s'est fondé sur la circonstance que l'intéressé devait être regardé comme le maître de l'affaire, en raison de sa qualité de président et d'associé unique de cette société. M. B disposait de tout pouvoir pour engager la société Nisagul à l'égard des tiers notamment auprès de ses fournisseurs et de ses clients. Dans ces conditions, il doit être regardé comme le seul maître de l'affaire. S'il invoque la présence d'un tiers en la personne de son père, il n'apporte aucun élément de nature à établir que son père aurait été impliqué dans le fonctionnement de l'entreprise. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a imposé, entre les mains de M. B, les revenus distribués par la société Nisagul et appréhendés par l'intéressé, président et associé unique de cette société.
16. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge des impositions en litige présentées par M. B doivent être rejetées.
Sur les frais liés à l'instance :
17. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de la somme que le requérant demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens.
DÉCIDE :
Article 1er : Les requêtes n° 2302182, 2302183 de M. B sont rejetées.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur de la direction régionale des Finances publiques d'Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône.
Délibéré après l'audience le 17 septembre 2024, à laquelle siégeaient :
M. Segado, président,
Mme Bardad, première conseillère,
Mme Boulay, première conseillère,
Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er octobre 2024.
La rapporteure,
N. BardadLe président,
J. Segado
La greffière,
E. Seytre
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, en ce qui le concerne ou à tous commissaire de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
Une greffière,
2, 2302183